VAKIF ÜNİVERSİTELERİNİN HAZİNE TAŞINMAZLARININ DEĞERLENDİRİLMESİ HAKKINDA MEVZUAT VE ORMAN MEVZUATI KAPSAMINDAKİ DURUMU

VAKIF ÜNİVERSİTELERİNİN HAZİNE TAŞINMAZLARININ DEĞERLENDİRİLMESİ HAKKINDA MEVZUAT VE ORMAN MEVZUATI KAPSAMINDAKİ DURUMU

Yaklaşım Dergisi 

Ali ÇAKMAKCI

E. Hesap Uzmanı

I-GİRİŞ:

Ekonomik büyüme ve iktisadi kalkınma anlamında Devletin hüküm ve tasarrufundaki yerler ile Hazine’nin özel mülkiyetindeki taşınmazların ekonomiye kazandırılması hususu son derece önemli bir konu olarak gözükmektedir. İktisat biliminde monopol rekabet yapılarının, üretimi kısarak tüketimin bir kısmını dışlaması sonucunda bu iktisadi yapılar eleştiri konusu edilmişlerdir. Bu kapsamda, son derece atıl durumda bulunan ve ekonomiye kazandırılamayan taşınmaz şeklindeki çeşitli kamusal sermayenin de benzer bir eleştiriyle karşı karşıya kalması kaçınılmaz bir gerçektir.

Nitekim, 2010 yılı itibariyle Türkiye’de Hazine adına kayıtlı 173.663 km² büyüklüğünde 3.088.852 adet taşınmaz, buna karşın 315.000 km² Devletin hüküm ve tasarrufunda yerler bulunduğu anlaşılmaktadır[1] . Maliye Bakanlığı verilerine göre ise Devletin 178.762 adet tarlası, 672.630 adet arazisi, 380.410 adet arsası bulunmaktadır. Keza, 317.878 adet orman vasfında kayıtlı taşınmaz bulunmaktadır. Bu sermaye arasında en büyük alanı ise 94.176 km² ile ormanlar, 18.241 km² ile Hazine arazileri ve 17.216 km² ile de Hazine tarlaları takip etmektedir. Sonuç itibariyle, 2010 yılı itibariyle Türkiye yüzölçümünün yaklaşık %60 civarındaki payının Devlete ait olduğu, kalan %40 civarındaki kısmın ise özel mülkiyete konu olduğunu anlamaktayız.

Bu kapsamda Hazine’nin özel mülkiyetindeki taşınmazlar ile Devletin hüküm ve tasarrufundaki yerlerin neyi ifade ettiğinin açıklanmasında yarar bulunmaktadır. Hazine’nin özel mülkiyetindeki taşınmazlar herhangi bir şekilde kamu hizmetine tahsis edilmemiş, Hazine adına tapulu bulunan yerleri; Devletin hüküm ve tasarrufundaki yerler ise özel mülkiyete konu olmayacak şekilde kayalar, tepeler, dağlar gibi tarıma elverişli olmayan sahipsiz yerler ile deniz, göl, nehir gibi genel nitelikli sular ve kıyılar, ormanlar ve tabi servetler ile bunlardan çıkartılan her türlü kaynakları ifade etmektedir. Hazine taşınmazı her iki kavramı birden ifade etmektedir. Hazine kavramı ise genel bütçeye dahil kamu idareleri açısından doğrudan doğruya Devlet tüzel kişiliğini ifade etmektedir. Mevcut düzenlemeler ışığında ekonomik aktiviteye girmesi için Hazine’nin atıl durumdaki taşınmazları üzerine “irtifak hakkı”, Devletin hüküm ve tasarrufundaki yerler için ise “kullanım izni” verilmektedir.

Ülkemizde yoğun şekilde atıl durumda bulunan kaynakların etkin ve verimli bir şekilde ekonomiye kazandırılmak suretiyle mal ve hizmet üretimine katılımı amacıyla bazı kanunlar ihdas edilmiştir. Belki de sosyal faydası en yüksek olan ve toplumsal refahın artırılmasına önemli katkısı bulunan eğitim, sağlık ve kültür vb gibi alanlarda bu tür kaynakların kullanılması iktisadi, sosyal ve kültürel anlamda topluma önemli kazanımlar sağlayacaktır. Bu kapsamda, mevcut yasal düzenlemeler ışığında kamu tüzel kişiliğine sahip, sosyal ve kamu yararı bulunan vakıf üniversitelerinin ve eğitim kurumlarının Hazine taşınmazları karşısındaki durumları başta olmak üzere, orman mevzuatı kapsamında durumunu ayrıca ele almakta yarar bulunduğunu düşünmekteyiz[2].

II-HAZİNE ARAZİLERİNİN İDARESİ HAKKINDAKİ DÜZENLEMELER:

18.07.2001 tarih ve 24446 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmak suretiyle yürürlüğe giren “4706 sayılı Hazine’ye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve Katma Değer Vergisi Kanunu’nda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun” ile bu Kanuna dayanılarak hazırlanan “Kamu Taşınmazların Yatırımlara Tahsisine İlişkin Usul Ve Esaslar”, daha sonra ise 19.06.2007 tarih ve 26557 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmak suretiyle yürürlüğe giren “Hazine Taşınmazlarının İdaresi Hakkındaki Yönetmelik” ile Hazine’nin özel mülkiyetinde bulunan taşınmazların satışı, trampası, arsa veya kat karşılığı inşaat yaptırılması, kiraya verilmesi, ön izin verilmesi ve üzerlerinde irtifak hakkı kurulması ile yine Devletin hüküm ve tasarrufundaki yerlerin kiraya verilmesi, ön izin ve kullanma izni verilmesi konusunda usul ve esaslar belirlenmiştir. Bu düzenlemelerle, bu tür atıl durumda bulunan taşınmaz ve yerlerin ekonomiye daha etkin şekilde kazandırılması ve bunlar üzerinde daha yoğun yatırımların gerçekleştirilmesi imkanı doğmuştur. Bu kapsamda, yapılan düzenlemelere uygun olarak 324 sıra numaralı Milli Emlak Genel Tebliği düzenlenmiştir. Bilindiği üzere, kullanma izni ve bir tür sınırlı ayni hak olan irtifak hakkı işlemlerinde yetki ve görev 5177 sayılı Kanun ile değişik 178 sayılı Maliye Bakanlığı’nın Teşkilat ve Görevleri Hakkında Kanun Hükmünde Kararname ile Maliye Bakanlığı’na verilmiştir.

Mezkur Yönetmelik ve Tebliğ hükümleri kapsamında kullanma izni ve irtifak hakkı tesisine ilişkin ihale öncesinde valiliklerce Maliye Bakanlığı’ndan izin alınması zorunludur. Fakat, enerji piyasasına ilişkin bazı işlemlerde Bakanlığın izni gerekmemekte, valilik veya defterdarlığın izni yeterli sayılmaktadır.

i) İrtifak Hakkı ve Kullanım İzni Tahsisine İlişkin Bedel Tespiti:

İdarece kullanım izni veya irtifak hakkı[3] tesisi için bedel tespiti adı geçen Yönetmeliğin 18. maddesine göre oluşturulan bedel tespit komisyonlarınca yapılır. 2499 sayılı Sermaye Piyasası Kanunu’na tabi ekspertiz şirketleri Bakanlık ile merkez denetim uzmanlarına da tespit ettirilebilir. Bu şekilde tespit ettirilen bedel tahmin edilen bedel olarak dikkate alınır. Bedel tespit ve takdirlerinde taşınmazın konumu ve özellikleri dikkate alınmak suretiyle rayiç bedeli (birbirinden bağımsız alıcı ve satıcının bulunduğu ortamda alıcının almaya satıcının satmaya razı olduğu fiyat) dikkate alınır. Bu fiyatlar gerekirse belediye, ticaret ve sanayi odası, borsa gibi kurum ve kuruluşlar ile bilirkişi marifetiyle belirlenebilir.

Düzenlemeye göre ilk yıla ilişkin izin veya hak bedeli, ilgili taşınmazın emlak vergisine esas asgari m² birim değerinin %1’inden az olmamak üzere rayiç bedeli esas alınarak tespit ve takdir edilir[4]. Sonraki yıllarda ise ön izin bedeli[5] dahil diğer izin ve hak bedeli TÜİK tarafından yayımlanan bir önceki yılın aynı ayına göre oluşan ÜFE (üretici fiyat endeksi) artışı oranında artırılarak uygulanacaktır.

ii) Hak ve İzin İçin İhale Usulü, Geçici Teminat, Kesin Teminat:

Kanun kapsamında irtifak hakkı ve kullanma izni başvuruları nedeniyle, bazı istisnalar dışında, Devlet İhale Kanunu’nun 17. maddesine göre ilan yapılarak, mezkur Kanun’un (51/g) maddesine göre pazarlık usulüyle ihale gerçekleştirilmektedir. Fakat, kendi kuruluş kanunlarında, tüzük veya senetlerinde yer alan asli faaliyetlerinde belirtilen şekilde kullanılmak suretiyle, kamu yararına çalışan derneklere veya Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıflara, vakıflarca kurulan yükseköğretim kurumlarına, kanunla kurulmuş kurum ve kuruluşlar ile kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşlarına ilan yapılmaksızın doğrudan kullanma izni verilecek veya irtifak hakkı tesis edilecektir. Birden fazla istekli olması durumunda ise adı geçen Kanun’un (51/g) maddesine göre pazarlık usulüyle ihale yapılmak suretiyle en yüksek bedeli teklif edene ihale verilmektedir.

Burada ifade edilen vakıf üniversitesi 2547 sayılı Yükseköğretim Kanunu’na istinaden düzenlenen Vakıf Yükseköğretim Kurumları Yönetmeliği’nde gelirlerini sadece kendi üniversitelerini ve mülkiyeti üniversitelere ait kurum ve kuruluşları geliştirmek amacıyla harcamak kaydıyla, vakıflar tarafından kanunla kurulmuş bulunan kamu tüzel kişiliğine ve bilimsel özerkliğe sahip, Devletin gözetim ve denetiminde olan, yüksek düzeyde araştırma, eğitim-öğretim, bilimsel araştırma, yayın ve danışmanlık yapan fakülte, enstitü, yüksekokul, meslek yüksekokul, destek, hazırlık okulu veya birimleri, benzeri kuruluş ve birimlerden oluşan bir yükseköğretim kurumu olarak ifade edilmektedir.

Kullanma izni ve irtifak hakkı ihalesinde “4706 sayılı Hazineye Ait Taşınmaz Malların Değerlendirilmesi ve Katma Değer Vergisi Kanunu’nda Değişiklik Yapılmasına İlişkin Kanun”a göre belirlenen üst sınır, bir diğer ifadeyle tahmin edilen bedelin %30’u oranında (en az %10 oranında) TL, mevduat ve katılım bankalarından alınan süresiz teminat mektubu ve Hazine Müsteşarlığı tarafından ihraç edilen DİBS veya bu senetler üzerine düzenlenmiş belgeler (faiz hariç sadece anapara kısmı için) ve belli bazı kişiler için konvertibl döviz geçici teminat olarak alınmaktadır.

Kullanım izni ve irtifak hakkı tesisine ilişkin ihale komisyon kararları 15 iş günü içerisinde ita amirince onaylanır veya iptal edilir. Merkezi Yönetim Bütçe Kanunu’na ekli (İ) cetvelinde yer alan sınıra kadar olan ihaleler ita amirinin, diğer hallerde ise Bakanlığın onay veya iptal etmesi ile işleme konur veya kaldırılır. İhaleyi kazananın taahhüdünü tam ve gereği gibi getirmesi için ihale bedeli üzerinden %6 oranında kesin teminat alınmaktadır. Kesin teminat sorumluluğunu yerine getirmeyen müşteri açısından herhangi şarta veya kıstasa bağlı kalmaksızın ihale bozulacak ve geçici teminat Hazine’ye gelir kaydedilecektir. Sözleşmenin yapılmasından sonra ise geçici teminat sahibine iade edilecektir.

İhale onaylandıktan sonra kendisine ihalenin onaylandığı tebliğ edilen müşteri bu tebliğ tarihinden itibaren 15 iş günü içerisinde geçici teminatı kesin teminata çevirerek ön izin verilecekse ön izin sözleşmesi, aksi takdirde kullanım izni, irtifak hakkı veya duruma göre mecra kullanım hakkı veyahut mecra iziz sözleşmesini imzalamak zorundadır. İrtifak hakkı, bu sözleşmenin idareye verilmesinden 1 ay içerinde tapuya tescil edilecektir. Yine, müşterinin yükümlülüklerini tam ve gereği gibi yerine getirmemesi durumunda, herhangi şarta veya kıstasa bağlı kalmaksızın ihale bozulacak ve geçici teminat Hazine’ye gelir kaydedilecektir.

iii) Ön İzin Alınması:

İhale onayını müteakip, zorunluluk arz etmesi halinde, fiili kullanım imkânı olmaksızın tescil, ifraz, tevhit, terk ve bunlara benzer durumlar için veya imar planı yapılması, değiştirilmesi, uygulama projeleri hazırlanması, onaylatılması ve ilgili kamu kuruluşlarından izin ve ruhsat alınması amacıyla ihale sahibine 1 yıl süreyle öz izin sözleşmesine dayanarak ön izin verilmektedir. Bunun için bedel takdiri yapılmayacak, ihale sonucunda oluşacak bedelin %20’si ön izin bedeli olarak belirlenecektir. Fakat, taşınmazın fiili kullanımı durumunda ise ön izin bedeli olarak doğrudan ihale bedeli dikkate alınacaktır. Ön izin süresi için asıl süre 1 yıl olmakla beraber, en fazla 4 yıl süre için ön izin verilebilmektedir. Süre uzatımı halinde, bir önceki yıl bedeli yine ÜFE oranında artırılmak suretiyle bedel tespiti yapılacaktır. Ön izin verilmesi, uzatılması işlemleri valilik (defterdarlık) tarafından yapılacaktır.

Ön izin alan yatırımcı, kullanım izni veya hak tesisi isterse bu durumda valilikçe; imar planı yapılıp yapılmadığı, ilgili kamu kurumuna onaylatılıp onaylatılmadığı, uygulama projesinin imar planına uygun olup olmadığı, ilgili diğer izinlerin alınıp alınmadığı, sözleşmede belirlenen diğer hususlarının yerine yetirilip getirilmediğine göre Bakanlık izni aranmaksızın gerekli işlemler yapılabilecektir.

iv) Kullanma İzni veya İrtifak Hakkı Tesis İşlemi:

Hazine’nin özel mülkiyetlerindeki taşınmazlar üzerinde, bazı istisnalar hariç olmak üzere, 49 yıla kadar[6] irtifak hakkı tesis edilebilmektedir. Fakat, hak lehtarı veya izin sahibi haricinde kamunun kusurundan kaynaklanan ve bir hakkın tamamen kullanılmasını veya işin yürütülmesini en az 30 gün süreyle engelleyen hukuki veya fiili bir durumun varlığı halinde veyahut mücbir sebeplerin varlığı durumunda, talep üzerine, hak veya izin süresi bu imkansızlık veya mücbir sebep halinin kalkmasına kadar durdurulur. Bu süre için bedel talep edilemez, sürenin yeniden işlemeye başlaması halinde işlemeyen süreye isabet eden bedel süre boyunca sözleşme kapsamında artırılarak toplam ödeme tutarından mahsup edilir. Durdurulan süre ise sözleşme süresine ilave edilecektir.

İhale bedeli ihale onayının tebliğ edildiği tarihten itibaren 15 gün içerisinde, ertesi yıllarda ise izin sözleşmelerinin düzenlenmesi veya kullanım hakkının tapuya tescil tarihi esas alınarak her yıl aynı tarihte muhasebe birimine peşin olarak ödenir. Kullanma izni veya irtifak hakkı tesisinde ilk yıl ihale bedeline, ikinci ve üçüncü yıl içinse sözleşme bedeline %70 indirim yapılarak tahsilat gerçekleşir. Ancak, ilave yatırım gerekmemesi veya amaca uygun her türlü yapının mevcut bulunması halinde ise indirim imkanı bulunmamaktadır. Vadesinde ödenmeyen sözleşme bedellerine 6183 sayılı AATUHK’nun 51. maddesine göre gecikme zammı uygulanacaktır.

v) Kullanım İzni veya İrtifak Hakkı Tesliminden Sonra Alınacak Hasılat Payı:

Kullanma izni verilen veya irtifak hakkı tesis edilen taşınmaz üzerinde bizzat lehtarın işletmecilik yapması durumunda, bazı istisnalar hariç olmak üzere, toplam yıllık hasılatın %1’i oranında pay alınacaktır. Buna karşın, kamu yararına çalışan dernekler ile vergi muafiyeti tanınan vakıflara sağlık, eğitim ve spor tesisleri yapılmak amacıyla verilen kullanma izni ve irtifak hakları ve vakıf yükseköğretim kurumlarına ve 4046 sayılı Kanun kapsamında gerçek ve tüzel kişilere verilen bu tür hak ve izinler üzerinden herhangi bir şekilde hasılat payı hesaplanmamaktadır. Hesaplanan hasılat paylarının kurumlar veya gelir vergisi kapsamında olup, muafiyete tabi olmayan gerçek ve tüzel kişiler tarafından matrahtan düşülmesi mümkündür. Hak lehtarı veya alt kiracıların yıllık hasılatı 3568 sayılı Kanun’a göre tasdik ettirilerek idareye verilmekte; beyanname verme dönemini izleyen ay içinde ise hasılat payları idareye yatırılmaktadır. Hak sahibi (lehtarı) tarafından tesisin bir kısmı veya tamamı üçüncü kişi veya kurumlara kiralanırsa, lehtardan brüt kira tutarı üzerinden, kiracıdan ise hak lehtarına ödenen tutar düşüldükten sonra kalan yıllık işletme hasılatı üzerinden sözleşmede belirlenen oranda hasılat payı alınmaktadır. Kiracılardan alınamayan hasılat payı hak sahibinden alınacaktır. Bu durumda, vakıf yükseköğretim kurumları her ne kadar kiralayan sıfatıyla hasılat payı ödemese de, kiracının ödemediği hasılat payından sorumlu tutulabilecektir.

vi) Sözleşmenin Sona Ermesi:

Sözleşme süresi sonunda sözleşmeden doğan haklar ortadan kalkar. Süre dolmadan da lehine hak tesis edilen tarafından talep etmek suretiyle sözleşmenin feshi gündeme gelebilir. Sözleşme hükümlerine aykırı davranılması durumunda en az on gün süreli ihbara rağmen aykırılık devam ederse sözleşme idarece fesh edilmek suretiyle hak sahibinden rızaen tescilin terkini talep edilecektir. Hak lehtarı tarafından talep kabul edilmez ise, bu durumda yargı yoluna gidilecektir. Normal sürenin tamamlanması dışındaki bu tür durumlarda kesin teminat Hazine’ye irat kaydedilmektedir. Ayrıca, hak veya izin sahibinden cari yıl bedeli tutarında tazminat alınır ve alınan tazminatlar Hazine’ye gelir kaydedilir. Sürenin dolması veya erken fesih durumlarında tüm yapı, işler halde, herhangi bir bedel ödenmeksizin idareye geçer. Tüm fesih işlemleri Maliye Bakanlığı’nca yapılacak olup; 2886 sayılı Devlet İhale Kanunu’nun 83. maddesinde belirtilen yasak faaliyetlerde bulunanlar, usulüne göre sözleşme yapmayanlar, sözleşmeden sonra taahhüdünden vazgeçenler ile mücbir sebep dışında taahhüdünü sözleşme veya şartnameye uygun yerine getirmeyenler 1 yıla kadar ihalelere katılamayacaktır.

III-İRTİFAK HAKKI TESİSİNDE KATMA DEĞER VERGİSİ UYGULAMASI:

3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu (KDVK)’nun 1. maddesinin  (3f) maddesinde,193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde belirtilen arazi, bina, maden suları, memba suları, maden suları, memba suları, madenler, taş ocakları, kum ve çakıl istihsal yerleri, tuğla ve kiremit harmanları, tuzlalar ve bunların mütemmim cüzleri ve teferruatı ile bilumum tesisat, demirbaş eşyası ve döşemeleri gibi gayrimenkuller ile gayrimenkul olarak tescil edilecek hakların kiralanması işlemlerinin verginin konusuna girdiği hüküm altına alınmıştır. Bu faaliyetlerin kanunların veya resmî makamların gösterdiği gerek üzerine yapılması, bunları yapanların hukukî statü ve kişilikleri, Türk tabiiyetinde bulunup bulunmamaları, ikametgâh veya işyerlerinin yahut kanunî merkez veya iş merkezlerinin Türkiye'de olup olmaması işlemlerin mahiyetini değiştirmez ve vergilendirmeye mani teşkil etmemektedir.

KDVK’nun (17/4d) maddesine göre ise iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemleri ile Sağlık Bakanlığı’na bağlı hastane, klinik, dispanser, sanatoryum gibi kurum ve kuruluşların yapacağı Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemleri vergiden istisna edilmiştir. Buna karşın, bu istisnadan vazgeçme imkânı Kanun’un 18. maddesince mümkündür. Bu tür bir teslim durumunda, KDVK’nun 32. maddesine göre kısmi istisna kapsamında değerlendirilen bu teslime ilişkin olarak ödenen KDV’nin indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir. Sonuç itibariyle, iktisadi işletme kapsamında bulunmayan gayrimenkullerin veyahut gayrimenkul niteliğindeki hakların kiralanması işlemleri KDV’nden istisna bulunmaktadır.

Ayrıca, mezkur maddenin (4p) bendinde yer alan hükme göre Hazine’ce yapılan taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri ile Toplu Konut İdaresi Başkanlığı’nca yapılan arsa ve arazi teslimleri vergiden istisna sayılmaktadır. Keza, yine mükellefler tarafından KDVK’nun 32. maddesine göre kısmi istisna kapsamında değerlendirilen bu teslime ilişkin olarak ödenen KDV’nin indirim konusu yapılabilmesi mümkün değildir.

Buna göre, hali hazırdaki mevzuata göre Hazine tarafından gerçekleştirilen her türlü taşınmaz teslimi ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri, Hazine arazilerinin ekonomik aktiviteye katılması ve atıl kalan kamusal sermayenin büyüme ve kalkınma aracı olarak kullanılması gayesiyle, vergiden istisna edilmiştir.

IV-VAKIF ÜNİVERSİTESİNE DOĞRUDAN SATIŞ KOŞULLARI:

4706 sayılı Hazine’ye Ait Taşınmazların Değerlendirilmesi ve Katma Değer Vergisi Kanunu’nda Değişiklik Yapılması Hakkındaki Kanun ile eğitim ve sağlık amaçlı sınırlı ayni hak tesis edilmiş taşınmazlarda, hak sahibinin vakıf üniversitesi veya Bakanlar Kurulu Kararı’na göre vergi muafiyeti tanınan vakıf olması durumunda daha uygun şartlarla satışın gerçekleşmesine ilişkin düzenleme yapılmıştır. Mezkur Kanun’un 4. maddesinin ikinci fıkrasına göre “üzerinde münhasıran eğitim veya sağlık amaçlı sınırlı aynî hak tesis edilmiş taşınmazlarda (b)[7] bendine göre yapılan satışlarda, hak sahibinin bir vakıf üniversitesi veya Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıf olması halinde satış bedeli, 492 sayılı Harçlar Kanunu’nun 63. maddesinde yer alan harca esas değerin yarısıdır. (d)[8] bendindeki taşınmazları satın alacakların veya bunların kanunî ve akdi haleflerinin, bu Kanun’un  yürürlüğe girdiği tarihte, taşınmazın bulunduğu köy nüfusuna kayıtlı olmaları veya 31.12.2000 tarihinden beri o köyde ikamet etmeleri şarttır. Bu fıkra hükümlerine göre satılan yerler ile  (e), (f)  ve (i) bentlerine göre satılan yerlerin satış amacı dışında kullanılmayacağı hususunda tapu kütüğünün beyanlar hanesine şerh  konulur[9]. (i) bendine göre satılan taşınmazlarla ilgili  olarak yapılacak imar uygulaması  sonucunda kamu hizmet  alanlarına ayrılan yerler, bedelsiz ve müstakil parsel olarak Hazine adına resen tescil edilir.”

Buna göre; daha önce münhasıran eğitim ve sağlık faaliyetine dayalı hak tesisi yapılan taşınmazın hak sahibi vakıf yükseköğretim kurumu veya Bakanlar Kurulu’nca vergi muafiyeti tanınan vakıf ise rayiç bedel yerine, harca esas değerin yarısını ödemektedir[10].

Hazine’ye ait taşınmazların satış bedeli taksitle de ödenebilir. Taksitle ödeme halinde, satış bedelinin en az dörtte biri peşin, kalanı en fazla iki yılda ve taksitlerle kanunî faizi ile birlikte ödenir. Taksitli satışlarda taksit tutarını ve kanunî faizlerini karşılayacak miktarda kesin ve süresiz banka teminat mektubu verilmesi veya satışı yapılan taşınmazın üzerinde 4721 sayılı Türk Medenî Kanunu hükümleri uyarınca Hazine lehine kanunî ipotek tesis edilmesi halinde, taşınmaz alıcısı adına devredilir. Alıcısı adına mülkiyet devri yapılmayan taşınmazlara ilişkin taksitli satışlarda, alıcı tarafından yükümlülüklerin yerine getirilmemesi durumunda, tahsil edilen tutarlardan ihale sırasında alınan geçici teminata isabet eden tutar Hazine’ye irat kaydedilerek kalanı alıcıya aynen iade edilir. Satış bedeli iki taksit halinde ödenecekse, herhangi bir taksitin ödenmemesi veyahut ikiden fazla taksitli ödeme halinde peş peşe iki taksitin vadesinde ödenmemesi halinde idare 15 gün içinde borcun faiziyle birlikte ödenmesini, aksi takdirde sözleşmenin feshedileceği ihbar edilir. Ödeme gerçekleşmez ise, geçici teminat veya doğrudan satışlarda satış bedelinin %10’u Hazine’ye irat kaydedilir.  Taşınmaz ise idare tarafından tekrar alınacaktır.

Ayrıca, 4706 sayılı Kanun’un (4/b) maddesine göre çeşitli amaçlarla sınırlı ayni hak tesis edilmiş bulunan kişilere zemin ile üzerindeki bina ve tesislerden Hazine’ye geçmesi gereken kısımlar talep halinde hak lehtarına rayiç bedel üzerinden doğrudan satılabilir.

Fakat, orman vasıflı olup, 6831 sayılı Orman Kanunu, 2634 sayılı Turizmi Teşvik Kanunu veya 2873 sayılı Milli Parklar Kanunu uyarınca kesin izin verilmiş veya tahsis yapılmış yelerin satışı mümkün bulunmadığından, bu yerlere ilişkin satın alma talepleri dikkate alınamayacaktır.

V-DOĞRUDAN SATIŞTA KDV UYGULAMASI:

KDVK’nun 1. maddesine göre taşınmazların ticari, zırai, mesleki faaliyet kapsamındaki teslimleri, bu faaliyetler kapsamına girmese dahi müzayede mahallerindeki satışları, KDV’nin konusuna girmektedir. Bu hükümler çerçevesinde, ticari nitelik taşımayan veya en az iki isteklinin katılımı suretiyle müzayede yoluyla yapılmayan taşınmaz satışları KDV’nin konusuna girmediğinden vergiye tabi bulunmamaktadır. Örneğin, bir kişinin özel mülkiyetine konu bir taşınmazı, başka bir kişi veya kuruma satması, ticari faaliyet kapsamında bir işlem olmadığından KDV’ye tabi tutulmayacaktır.

Buna karşın, KDVK’nun (17/4-p) maddesi ile Hazine’ce yapılan taşınmaz teslimleri ve kiralamaları, irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri KDV’den istisna edilmiştir. Bu hükümdeki "Hazine" ibaresi genel bütçeli kamu idareleri açısından Devlet tüzel kişiliğini ifade etmekte ve 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun eki (I) sayılı cetvelde yer alan kurum ve kuruluşların tamamını kapsamaktadır.

Buna göre, 5018 sayılı Kamu Mali Yönetimi ve Kontrol Kanunu’nun eki (I) sayılı cetvelde yer alan kamu idareleri tarafından yapılacak taşınmaz satış ve kiralamaları ile irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri KDV’den istisna olacaktır. Bu çerçevede, Maliye Bakanlığı Milli Emlak Genel Müdürlüğü tarafından müzayede suretiyle yapılacak taşınmaz satışları da bu madde kapsamında değerlendirilecektir. Buna karşılık, aynı Kanun’un eki (II) sayılı cetveldeki özel bütçeli idarelerin, (III) sayılı cetveldeki düzenleyici ve denetleyici kurumların ve (IV) sayılı cetveldeki sosyal güvenlik kurumlarının müzayede yoluyla gerçekleştirecekleri taşınmaz satışları ise KDVK’nun (17/4-p) maddesi kapsamında değerlendirilmeyecek ve genel hükümler dahilinde KDV’ye tabi tutulacaktır. Hazine’nin taşınmaz satışlarının yanı sıra, daha önce de ifade ettiğimiz üzere irtifak hakkı tesisi, kullanma izni ve ön izin verilmesi işlemleri de KDV’den istisnadır.  

VI-6183 SAYILI ORMAN KANUNU KAPSAMINDA AÇIKLAMALAR:

Hazine taşınmazları konusunda yapılan düzenlemelere ilave olarak Devletin hüküm ve tasarrufunda bulunan ormanların da benzer amaçlar doğrultusunda kullanımına izin verilmiştir. 6831 sayılı Orman Kanunu’nun 17. maddesine göre Devlet ormanları içinde bu ormanların korunması, istihsal ve imarı ile alakalı olarak yapılacak her nevi bina ve tesisler müstesna olmak üzere; her çeşit bina ve ağıl inşası ve hayvanların barınmasına mahsus yerler yapılması ve tarla açılması, işlenmesi, ekilmesi ve orman içinde yerleşilmesi yasaktır.

Devlet ormanlarının herhangi bir suretle yanmasından veya açıklıklarından faydalanılarak işgal, açma veya herhangi şekilde olursa olsun kesme, sökme, budama veya boğma yollarıyla elde edilecek yerlerle, buralarda yapılacak her türlü yapı ve tesisler, şahıslar adına tapuya tescil olunamaz. Buralara doğrudan doğruya orman idaresince el konulur. (Ek cümle: 17/6/2004-5192/1 md.) Yanan orman alanlarındaki her türlü emval Orman Genel Müdürlüğü’nce değerlendirilir.

(Değişik fıkra: 22/5/1987 - 3373/7 md.; İptal: Ana. Mah.nin 17/12/2002 tarihli ve E.:2000/75, K.:2002/200 sayılı Kararı ile; Yeniden düzenleme: 17/6/2004-5192/1 md.) (Değişik birinci cümle: 25/6/2010-6001/33 md.) Savunma, ulaşım, enerji, haberleşme, su, atık su, petrol, doğalgaz, altyapı, katı atık bertaraf ve düzenli depolama tesislerinin; baraj, gölet, sokak hayvanları bakımevi ve mezarlıkların; Devlete  ait sağlık, eğitim ve  spor tesislerinin ve bunlarla ilgili her  türlü yer ve binanın Devlet ormanları üzerinde bulunması veya yapılmasında kamu yararı ve zaruret olması halinde, gerçek ve tüzel kişilere bedeli mukabilinde Çevre ve Orman Bakanlığı’nca izin verilebilir. Devletçe yapılan ve/veya işletilenlerden bedel alınmaz. Bu izin süresi kırk dokuz yılı geçemez. Bu alanlarda Devletçe yapılanların dışındaki her türlü bina ve tesisler iznin sona ermesi halinde eksiksiz ve bedelsiz olarak Orman Genel Müdürlüğü’nün tasarrufuna geçer. Söz konusu tesisler Orman Genel Müdürlüğü veya Çevre ve Orman Bakanlığı ihtiyacında kullanılabilir veya kiraya verilmek suretiyle değerlendirilebilir. İzin amaç ve şartlarına uygun olarak faaliyet gösteren  hak sahiplerinin izin süreleri; yer, bina ve tesislerin rayiç değeri üzerinden belirlenecek yıllık bedelle doksan dokuz yıla kadar uzatılabilir. Bu durumda devir işlemleri uzatma süresi sonunda yapılır. Verilen izinler amaç dışında kullanılamaz.

(Ek fıkra: 23/9/1983 - 2896/10 md.; İptal: Ana. Mah.nin 17/12/2002 tarihli ve E.:2000/75, K.:2002/200 sayılı Kararı ile; Yeniden düzenleme: 17/6/2004-5192/1 md.) Yukarıdaki fıkrada belirtilen bina ve tesislerin hükmi şahsiyeti haiz amme müesseselerine ait ormanlarda veya hususi ormanlarda yapılmak istenmesi halinde de Çevre ve Orman Bakanlığı’nca izin verilebilir. Bu takdirde kullanım bedeli, süresi, yapılan bina ve tesislerin devri gibi hususlar genel hükümlere uygun olarak taraflarca tespit edilir.

Mezkur Kanun’un Ek:11. maddesinde, bu Kanun’un 17. maddesinin üçüncü fıkrasına göre; sağlık, eğitim ve spor tesisi yapımı maksadıyla verilen izinlere konu asli tesislerin dışındaki kafeterya, kantin, otopark gibi yan ünitelerin kiralanmasının, aynı fıkra kapsamında diğer izinlere konu tesislerin tamamının veya bir bölümünün kiralanmasının veya özelleştirme uygulamaları kapsamında işletme hakkının devredilmesinin, yap-işlet-devret modeli ile yaptırılmasının, izin sahibi tarafından talep edilmesi halinde izin verilebilir. Turizm izinleri dışındaki izinlere konu tesislerin izin sahibince üçüncü kişilere kiralanması halinde; orman sayılan alana isabet eden kira bedelinin yüzde ellisi her yıl Orman Genel Müdürlüğü özel bütçe hesabına izin sahibi tarafından yatırılır.

Geçici 8. madde de ise izin hakkının irtifak hakkına dönüşüne ilişkin hüküm ihdas edilmiştir. Buna göre; bu Kanun’un 17. maddesi hükümlerine göre 8/11/2003 tarihinden önce verilen turizm ve diğer izinlerin kesin izin hakları devam eder, izinli saha içinde kalmak kaydıyla mevcut tesislere tadilat, kapasite, tür ve sınıf değişikliği izni verilebilir. Çevre ve Orman Bakanlığı’nca verilen tadilat, kapasite, tür ve sınıf değişikliği izinleri dâhil olmak üzere daha önce turizm amaçlı tesisler için verilen izinler ile diğer izinlerin irtifak hakkına dönüştürülmesinin izin sahibi tarafından talep edilmesi halinde, izin sahibi lehine bu Kanun’un 115. maddesine göre irtifak hakkı tesis edilebilir.

VII-ORMAN KANUNU KAPSAMINDAKİ KİRALAMALARIN KDV KAPSAMINDA DEĞERLENDİRİLMESİ:

Hazine taşınmazların satışı veya kiralanması, irtifak hakkı veyahut izin tesisi işlemleri KDV’nden istisna iken, ormanların gerçek veya tüzel kişiler tarafından kullanımına ilişkin olarak KDVK’nda bir istisna sağlanmamıştır. Merkezi Yönetim Bütçe Kanunu’nun (II) numaralı cetvelinde özel bütçeli kurumlar arasında yer alan ve madde metnindeki Hazine kavramına girmeyen Orman Genel Müdürlüğü’nün satış ve kiralama işlemleri KDVK’nun (17/4p) maddesine girmemektedir. Bize göre; eğitim, sağlık gibi sosyal alanlar için idare tarafından verilen izinler karşılığında alınan kira bedelleri için de KDV istisnasının tanınmasının faydalı olacağını ve diğer düzenlemelere paralel olacağını düşünmekteyiz. Orman idaresince kesilen makbuzlarda yer alan KDV’nin ise indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususu ise zaman zaman tartışma konusu olabilmektedir. Zira, KDVK’nun 29. maddesinde mükelleflerin yaptıkları vergiye tabi işlemler üzerinden hesaplanan KDV’den, bu Kanun’da aksine hüküm bulunmadıkça, faaliyetlerine ilişkin olarak kendilerine yapılan teslim ve hizmetler dolayısıyla hesaplanarak düzenlenen fatura ve benzeri vesikalarda gösterilen KDV’nin indirim konusu yapılabileceği; 53. maddesinde ise bu Kanun’da geçen fatura ve benzeri vesika tabirinin VUK’nda düzenlenen vesikaları ifade ettiği belirtilmiştir.

1 sıra numaralı KDVK Genel Tebliği’ne göre sözkonusu vesikalar, VUK’nun 229, 233, 234, 235 ve 236. maddelerinde fatura, perakende satış vesikası, gider pusulası, müstahsil makbuzu ve serbest meslek makbuzu olarak düzenlenmiştir. Benzeri vesika tabiri, VUK’nda düzenlenmemekle beraber, faturanın tüm unsurlarını taşıyan hakediş belgelerini de kapsamaktadır. 19 sıra numaralı KDVK Genel Tebliği’nde ise KDVK’nun 46. maddesinin 5. fıkrasının Bakanlığa verdiği yetkiye istinaden, Bakanlığa başvurarak izin alan genel bütçeli idarelerin sözü edilen vergiye tabi işlemleri sebebiyle katma değer vergisi mükellefiyetleri tesis edilmeyecek, bu işlemleriyle ilgili katma değer vergisi vezne alındılarında ayrıca gösterilmek kaydıyla saymanlıklarca tahsil edilecektir. Bu durumda, bu makbuzlarda gösterilen verginin indirimi içinde hukuken bir yol açılmış bulunmaktadır.

Bu konuda, Maliye Bakanlığı’nca verilen bir özelge de özetle; “Orman Genel Müdürlüğü’nün katma bütçeli idare olması ve vergi mükellefiyetinin bulunmaması nedeniyle, 213 sayılı Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca belge düzenleme mecburiyetleri bulunmamaktadır. Bu itibarla, şirketiniz tarafından Orman Genel Müdürlüğü’ne 6831 sayılı Kanun’a göre orman arazisi üzerinden bazı kıymetlerin kullandırılmaları karşılığında ödenen irtifak hakkı bedeli için anılan Genel Müdürlük’çe makbuz düzenlenmesi gerekmektedir. 3065 sayılı KDVK’nun (1/3-f) maddesinde, Gelir Vergisi Kanunu’nun 70. maddesinde belirtilen mal ve hakların kiralanması işlemlerinin katma değer vergisine tabi olduğu hükme bağlanmıştır. Buna göre, şirketinizce orman arazisi üzerinde bazı kıymetlerin kullandırılmaları karşılığı ödenen irtifak hakkı bedeli katma değer vergisine tabi olacaktır. Öte yandan, adı geçen Genel Müdürlük tarafından irtifak hakkı bedeli için düzenlenen makbuzda gösterilen katma değer vergisinin şirketiniz tarafından aynı Kanunun (29/1) ve (34/l) maddeleri gereğince indirim konusu yapılması mümkündür.” şeklinde açıklama yapılmıştır[11]. Buna göre; orman arazisinin kullanımı karşılığında idarece düzenlenen makbuzlarda yer alan KDV, faaliyete ilişkin olarak ödenen diğer KDV’ler gibi indirim konusu yapılabilecektir.