Turizm Sektörünün Thomas Cook UK Plc Unvanlı Şirketten Olan Alacaklarının Vergi Kanunları Açısından Değerlendirilmesi

Ali ÇAKMAKCI-Yeminli Mali Müşavir

ÖNSÖZ                               

Değerli Turizm Yatırımcılarımız,

Bildiğimiz üzere dünyanın en büyük seyahat şirketlerinden İngiliz tur operatörü olan Thomas Cook UK Plc isimli şirketin ve bu şirketle bağlantılı diğer tüm tüzel kişiliklerin zorunlu tasfiyeye (Compulsory Liquidation) girmesi nedeniyle ülkemizde pek çok turizm yatırımcısı ciddi düzeyde zarar görmüş durumdadır[1].

Kurum, yaptığı açıklamada bu tüzel kişiliklerin artık İflas İdaresinin (Official Receiver) kontrolü altında olduğunu ifade etmiştir. Thomas Cook geçtiğimiz günlerde önce İngiltere, ardından Almanya, Belçika, Hollanda, İsviçre, Avusturya ve Polonya pazarlarında iflasını açıkladı.

Yapılan açıklamalara göre Dünya çapında 6.000 otel işletmesinin ise bu batıştan zarar görebileceği ifade edilmektedir.

Ülkemizin değerli kuruluşlarından TÜRSAB, TÜROFED, TTYD, TÖSHİD, TUROB, TUREB, DTB ve TURYİD tarafından oluşan Turizm İstişare Kurulu (TİK) tarafından yapılan açıklamaya göre, Türkiye'ye yılda 2 milyon civarı turist getiren Thomas Cook'un Türk turizm sektörüne gayri resmi rakamlar kapsamında 350 milyon Euronun üzerinde borcu bulunduğunun tahmin edildiği, bunun yakın ve orta vadede tahsilinin ise imkânsız olduğu bildirilmiştir.

Kurul tarafından Thomas Cook'un pazar bazlı koltuk kapasiteleri dikkate alındığında, Türkiye'nin gelişmelerden İspanya'dan sonra en çok etkilenen ikinci ülke olduğu belirtilen açıklamada, Thomas Cook, ağırlıklı olarak tur operatörünün başta konaklama olmak üzere tedarikçilerle doğrudan sözleşme ve fatura ilişkisi kurarak çalışması nedeniyle Türk turizm sektörüne 350 milyon Euronun üzerinde borcu olduğu tahmin edilmektedir.

Yaşanan tüm bu gelişmeler ışığında, gerek danışmanlığını yaptığımız turizm şirketleri, gerekse diğer turizm şirketleri tarafından uğranılan bu zararlar karşılığında yasal kayıtlarda izlenen alacakların akıbetinin ne olacağı, şüpheli alacak karşılığı ayrılıp ayrılamayacağı, şüpheli alacak değerlendirmesi için ne yapılması gerektiği, alacağın değersiz alacak olup olmadığı ve özellikle KDV tutarının kurtarılıp kurtarılmamasının mümkün olup olmadığı yönünde pek çok sorular ile karşılaşmış bulunmaktayız.

Bu soru ve sorunları dikkate alarak, turizm şirketlerimizin karşılaştığı bu duruma ilişkin olarak vergi hukukunda yer bulan bu kavramları detayları ile değerlendirmek suretiyle yasal açıklamalar kapsamında yapılması gerekenleri sizlerle paylaşmayı düşünmekteyiz. Piyasa uygulamalarından anladığımız üzere alınan iflas haberi üzerine şirketlerin doğrudan bu alacakları şüpheli alacak olarak değerlendirildiği, hatta bazı şirketler tarafından değersiz alacak yazılarak KDV tutarının indirim konusu yapıldığı tespit edilmektedir.

Bu durum, aşağıda detaylı açıklamalar kapsamında mükellefler açısından Hazine Ve Maliye Bakanlığı uygulamalarına göre matrah ve vergi farkı nedeniyle cezalı tarhiyatlar ile karşılaşmalarına olanak tanıyacaktır. Bu çalışmada, %22 kurumlar vergisi, %8 KDV olmak üzere alacakların toplam %30’unun kurtarılması ve turizm yatırımcılarının zararlarının belli ölçüde telafisinin mümkün olup olmayacağı değerlendirilmektedir. 

Bu Görüş yazısı, kişisel değerlendirmeleri yasal mevzuat ve içtihatlar kapsamında ele alarak sizlere referans olması amacıyla ihdas edilmiştir.

Saygılarımızla,

Ali ÇAKMAKCI

Yeminli Mali Müşavir

Bağımsız Denetçi

ADEN Yeminli Mali Müşavirlik

ÖZET:

Şüpheli alacak ile değersiz alacağın vergi hukukundaki tanımı, nasıl ve ne zaman gider/zarar yazılacağı ile bu alacağa ilişkin KDV tutarının indirim imkanı olup olmayacağı gibi sorunlar turizm faaliyeti ile iştigal eden mükelleflerimiz açısından bu konu özelinde oldukça önemlidir.  

Bu kapsamda, aşağıdaki çalışmada bu kavramları tanımlayıp, en azından KDV kaybının nasıl telafi edileceğine dair kısa açıklamalar yapılmaktadır.

Thomas Cook UK Plc isimli şirketin ve bu şirketle bağlantılı diğer tüm tüzel kişilikler açısından yukarıda ifade edildiği üzere bir “iflas durumu” bulunmaktadır.

Hazine Ve Maliye Bakanlığı’na göre, iflas masasına kaydedilen alacaklar için iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle, diğer bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkündür.

Hazine ve Maliye Bakanlığı iflas masasına yazdırılan alacakları değersiz alacak olarak kabul etmemektedir. Bu alacakların değersiz alacak olarak kabul edilmemesi, mükelleflerin beyan ettikleri Hesaplanan KDV tutarlarının İndirim KDV tutarı olarak dikkate alınmasını, yani indirim KDV yoluyla kurtarılmasını engellemektedir.

Daha açık bir ifadeyle, iflas masasına kaydedilen alacaklar henüz icra safhasında değerlendirildiğinden uygulamada “şüpheli alacak karşılığı” olarak işlem görmektedir. Uygulamada iflasın açılması da yeterli olmayıp, iflas masasına kaydedilmeyen alacaklar için dahi şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına izin idare izin vermemektedir. 

Bakanlığa göre, alacağın iflas masasına kayıt halinde de ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilmesi gerekmektedir.

İdare, yurtdışında yetkili resmi makamca konkordato anlaşmasının onaylanarak kesinleşmesini müteakiben, alacağın değersiz hale geldiğini ve (anlaşmanın kesinleştiği) yıl hesaplarına zarar olarak yazılmasını, veya sulh anlaşması ile veyahut tasfiye sonucunda bir bakiyenin kalmaması durumunda değersiz alacağın doğduğunu mümkün görmektedir. 

Buna karşın, piyasa uygulamalarından anladığımız üzere alınan haber üzerine şirketlerin doğrudan bu alacakları şüpheli alacak olarak değerlendirildiği, hatta bazı şirketler tarafından değersiz alacak yazılarak KDV tutarının indirim konusu yapıldığı tespit edilmektedir. Bu durum, aşağıda detaylı açıklamalar kapsamında mükellefler açısından Hazine Ve Maliye Bakanlığı uygulamalarına göre matrah ve vergi farkı nedeniyle cezalı tarhiyatlar ile karşılaşmalarına olanak tanıyacaktır.

Bakanlığa göre şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması ve bu alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunmasıdır. Kanunun 323 üncü maddesinde bir ayrım yapılmaksızın ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla dava ve icra safhasında bulunan bütün alacaklar için karşılık ayrılabileceği hüküm altına alınmıştır. İflas halinde, alacaklının borçluyu dava etmesi veya icra yoluyla takip edebilmesi yasal olarak mümkün bulunmamaktadır. İcra ve İflas Kanunu bu takip yollarını kapatarak sadece iflas masasına kayıt olma hakkını verdiğinden, cebri icra ve külli tasfiye yolu olan iflas halinde bütün alacaklılar eşit şekilde işlem görmekte ve bu nedenle ferdi icra takiplerine izin verilmemektedir. İflas bir icra yolu olup alacaklı yönünden normal icradaki gibi amaç alacağa kavuşmak olduğundan iflas masasına kaydı yaptırılan alacaklar icra safhasına intikal edilmiş sayılmaktadır. Mükellefler borçlu müşterilerinin iflas etmesi halinde, şüpheli alacak karşılığı ayırabilirler. Ancak, karşılık alacağın masaya kaydının yapıldığı, diğer bir deyişle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde ayrılmalıdır. İflas halinde de ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir. Iflas halinde alacağın vadesi bulunsa dahi, iflası açılması, tüm alacakların muaccel hale gelmesine olanak tanımaktadır.

Bir Özelgeye göre, “Bu itibarla, ... 'nin iflas aşamasında olduğu, ayrıca şirketin alacaklılarını ihtiva eden ve mahkemeye sunulan listede şirketinizin de yer aldığı bilgisine dayanarak şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün değildir. Ancak, söz konusu alacağınızın iflas masasına kaydının yapıldığının, diğer bir deyişle müşterinizin iflas ettiğinin ve bu müşteriden alacaklı olduğunuzun o ülkede geçerli bir belgeyle ispat edilmesi halinde bu alacağınız için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün olabilecektir”[2] [3].

Buna karşın Bakanlık, borçlu şirketin tasfiyesinin sonuçlanarak ticaret sicili gazetesinde yayımlandığı hesap döneminde, tahsil imkânı ortadan kalkan alacak için Kanunun 322 nci maddesi kapsamında değersiz alacak müessesesinin işletilmesi mümkün bulunduğunu, ancak, sonradan herhangi bir tahsilat yapılması halinde, tahsil edilen kısmın, ilgili dönemde kurum kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınacağını belirtmektedir.

Mevcut 2004 sayılı İcra İflas Kanununa göre iflas açıldığı zamanda müflisin haczi kabil bütün malları hangi yerde bulunursa bulunsun bir masa teşkil eder ve alacakların ödenmesine tahsis olunur. İflasın kapanmasına kadar müflisin uhdesine geçen mallar masaya girer. Borçlunun gayri taşınır mallarının rehni suretiyle temin edilmiş olan alacaklar müstesna olmak üzere iflasın açılması müflisin borçlarını muaccel kılar. İflasın açıldığı güne kadar işlemiş faiz ile takip masrafları anaya zammolunur. Müflisin vadesi gelmemiş faizsiz borçlarından yıllık kanuni faiz hesabıyla iskonto yapılır. Alacakları rehinli olan alacaklıların satış tutarı üzerinde rüçhan hakları vardır. Gümrük resmi ve akar vergisi gibi Devlet tekliflerinden muayyen eşya ve akardan alınması lazım gelen resim ve vergi, rehinli alacaklardan sonra gelir.

Kanunun 206. Maddesine göre adi ve rehinli alacaklıların sırası belirlenirken, idarenin görüşlerinde belirtildiği gibi herkesin eşit haklara ve alacak sırasına dahil olmadığı görülecektir. Teminatlı olup da rehinle karşılanmamış olan veya teminatsız bulunan alacaklar masa mallarının satış tutarından, aşağıdaki sıra ile verilmek üzere kaydolunur denilmekle beraber, imtiyazsız alacaklar 4. Sırada yer almaktadır. İflas masasının tasfiyesi neticesinde satılan malların bedeli tahsil edilip alacaklıların sıra cetveli katileşince iflas idaresi paraların pay cetvelini ve son hesabını yapar. İdare, paraları dağıtırken alacağının tamamını alamamış olan her alacaklıya ödenmemiş miktar için “aciz vesikası” verir. 196 ncı madde hükmü saklı kalmak kaydıyla, aciz vesikası 143 üncü maddede yazılı olan hukukî sonuçları doğurur. Fakat, müflis yeni mal iktisap etmedikçe hakkında yeniden takip talebinde bulunulamaz.

Kişisel görüşümüze göre, bir iflas süreci sonucunda herhangi bir şekilde tahsilat imkanı bulunmadığı açık olan; ipotek, teminat veya rehin gibi öncelikli tahsilat imkanı sağlamayan durumların olmadığı durumlarda iflas kararının alınması mükellefler açısından alacağın artık değersiz hale gelmesi için yeterlidir. Zira, bu durumdaki mükelleflerin borcun tahsili yönünde fiili olarak imkansızlık durumu ortaya çıktığından söz konusu alacağın değersiz alacak olarak kabul edilmesi mümkün olup, bazı durumlarda bu hususun yeterli olduğu idarenin görüşlerine yansımaktadır. Bu durumu teyid eden en önemli görüşlerden bir tanesine göre teminat sayılan haller arasında bulunan (alacaklının alacağının tahsili için icra daireleri aracılığıyla uygulanan) hacizler, alacağın tahsilinin kuvvetle muhtemel olduğunun ve alacağın teminatsız kalmadığının göstergesi olarak değerlendirilmekte birlikte şirketin önceki toplam haciz alacakları tutarının hacze konu araçların piyasa değerinin üzerinde olması ve takip dosyaların 33, 37, 39 ve 45 inci sıralarda bulunduğu hususu göz önüne alındığında söz konusu alacağın tahsil kabiliyetinin bulunmadığının kabul edilmesi icap etmektedir[4]. Her ne kadar şüpheli alacaklar için verilmiş olsa dahi, alacağın tahsilinin mümkün olmadığı her durum tahsil kabiliyetinin bulunmadığı bir durumu ifade etmektedir. Bu nedenle, haciz için getirilmiş hukuki düşünce iflas durumunda tahsili imkan dahilinde olmayan alacaklar için de geçerli olması gerekmektedir.

Gerek doğuşu, gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmaların da değersiz alacak yazılmasına imkan tanımaktadır. Bu durum bile alacağını kesin olarak tahsil etme imkanı bulunmayan mükelleflerin iflas masasının tasfiyesini beklemeden sulh yoluyla alacaktan vazgeçmesi bile değersiz alacak sayılarak yeni yasal düzenlemeler ışığında KDV indirimine imkan tanırken, iflasın sonucunun beklenmesi hukuk açısından amaçlanan durumun gözden kaçmasına neden olabilecektir[5]. Hatta, iflas masası tarafından kabul edilmeyen alacakların doğrudan değersiz alacak olarak kabulü de bize göre mümkündür.

Bu kapsamda, iflastan daha kuvvetli bir kanaat verici vesikanın bulunmadığı, zarar yazılan tutarın ileride tahsil edilme imkanı ortaya çıktığı takdirde tekrardan hasılat yazılacağını düşündüğümüzde uzun yıllar sürecek iflas masasının tasfiyesini beklemek kanun düzenlemesinin ana ilkelerini ve amacını görmezden gelmek demektedir. Bakanlığın alacağın iflas masasına kaydın şüpheli alacak olarak nitelendirmesi karşısında, tahsil imkanı bulunmayacak şekilde iflasın açılmasının değersiz alacak olarak kabulünün gerekli olduğunu düşünmekteyiz. Ayrıca, İdarenin bu konudaki görüşlerini iç mevzuat açısından değerlendirerek verdiği, yurtdışı mevzuat içeriklerinin hukuki sonucunu değerlendirmeden görüş verdiği dikkat çekmektedir.

İdare, bir görüşünde hizmet taahhüdü karşılığı olarak navlun avansı ödemesinde bulunulan şirketin, taahhüdünü yerine getirmemesi ve 2011 yılında faaliyeti durdurması nedeniyle tahsil imkânı kalmadığı belirtilen alacaklar için ilgili madde hükümlerinin yerine getirildiği takdirde Vergi Usul Kanununun 322 veya 323 üncü maddelerine göre hareket etmenin mümkün bulunduğunu belirtmiştir[6]. Buna karşın, ileride teslim alınacak bir hizmet için sipariş avansı niteliğindeki ödemelerin ticari faaliyetin devamı için yapılması ve bu tür ödemelerin Kanunun 323 üncü maddesinde belirtilen şartları haiz olması halinde, bu ödemelerin tahsil edilemediği durumlarda karşılık ayrılması mümkün bulunduğu, fakat ticari faaliyetin devamı için verilen sipariş avanslarının 323 üncü madde de yer alan şartlar yerine getirilmediğinden şüpheli ticari alacak olarak zarar kaydı, tek taraflı irade beyanınınız ile alınmasından vazgeçmeniz halinde de değersiz alacak olarak zarar kaydı olmadığı sonraki tarihli bir görüşte ele alınmaktadır[7].

Bu açıklamalar ışığında, iflas halinde alacağın tahsilatının mümkün olmadığı, olamayacağı kesin veya kesine yakın olduğu bir durumda değersiz alacak yazılmasında bir sorun olmadığını düşünmekteyiz. Buna karşın, İdarenin aksi yönde görüşleri (değersiz alacak sayan bir görüşüne yukarıda yer vermiş bulunmaktayız) olduğundan özelge talebinde bulunulması veya gerekirse ihtirazi kayıtla beyan verip dava açılmasının yerinde olacağını değerlendirmekteyiz.

Değersiz Alacak-Şüpheli Alacak-KDV İndirimi

Değersiz Alacak Nedir?

Değersiz alacak, ortada bir alacağın söz konusu olması,  bu kapsamda da işletme kayıtlarına hasılat olarak girmiş (bu konuda aksi yönde görüşler ve özelgeler de mevcuttur) ve bu mahiyetteki alacağın tahsilinin artık imkansız/imkansıza yakın hale gelmiş bulunmasıdır. Bir başka ifadeyle, artık tahsilinin tamamen tahsil imkanının kalmamasına ilişkin bir durumu temsil ettiğinden, bu açıdan şüpheli alacaktan ayrılmaktadır. Keza, alacağın değersiz alacak niteliğinde olması daha önceden beyan edilen KDV tutarının da düzeltilmesi ve indirim olarak dikkate alınması açısından başka bir önemli avantaj daha yaratmaktadır.

213 sayılı Vergi Usul Kanunun 322 nci maddesinde kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkân kalmayan alacakların değersiz alacak olduğu ve söz konusu alacakların bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybedecekleri ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilecekleri hüküm altına alınmıştır.

Anılan madde uyarınca, kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkan kalmayan alacaklar değersiz alacak olarak nitelendirilmiştir. Görüldüğü gibi değersiz alacak; kaybedilmiş, tahsiline artık imkan kalmamış, değeri sıfıra inmiş bir alacaktır. Kanuni düzenlemeye göre alacağın tahsil imkanının kalmadığının, kazai bir hükümle veya kanaat verici bir vesika ile tevsik edilmesi icap etmektedir.

“Kazai bir hüküm”den anlaşılması gereken, alacağın tahsili için kanun yollarına başvurulmuş olması, icra takibinin yapılmış bulunması, bu müracaatlar ve takipler sonunda, alacağın ödenmeyeceğine hakim tarafından hükmedilmiş olmasını ifade etmektedir.

“Kanaat verici vesika” teriminden ise ödemeyi imkansız hale getirmiş hal ve sebepler sonucu ortaya çıkmış belgeler anlaşılmalıdır. Alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması değersiz alacak uygulaması bakımından büyük önem taşımaktadır. Aksi takdirde alacakların tahsilinin mümkün olmadığının takdiri mükellefe bırakılmış olur. Böyle bir boşluk bırakmamak amacıyla kanun koyucu değersiz hale geldiği ileri sürülen alacağın ciddi olarak takip edildiğine ilişkin çabaların kazai bir hüküm veya kanaat verici bir vesika ile tevsikini öngörmüştür.

Ayrıca, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması da mümkün bulunmamaktadır. Yani, kazai bir hüküm veya kanaat verici vesika 2019 yılına aitse, ancak 2019 yılında alacak zarar yazılabilecektir. Mükelleflerin bu konuda tercih hakkı yoktur. 

Hazine Ve Maliye Bakanlığı aşağıda yer verdiğimiz bir özelgesinde yurtdışı konkordato anlaşmasını da değersiz alacak olarak değerlendirmiştir.

"Bu itibarla,  İngiltere mukimi firmanın konkordato talebinin anlaşmayla sonuçlanmasına bağlı olarak, varsa söz konusu anlaşma kapsamında vazgeçilen alacak kısmı, değersiz alacak olarak kabul edileceğinden, İngiltere mevzuatına göre yetkili resmi makamca konkordato anlaşmasının onaylanarak kesinleşmesini müteakiben, alacağın değersiz hale geldiği (anlaşmanın kesinleştiği) yıl hesaplarına zarar olarak yazılması mümkündür. Ayrıca, ilgili ülke mevzuatına göre kesinleşen konkordato anlaşmasının 213 sayılı Kanunda öngörülen süreler boyunca muhafaza ve gerektiğinde yetkililere ibraz edilmesi gerektiği tabiidir."

Bunun yanında, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplarına zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

Kanaat verici bir vesikadan ne anlaşılması gerektiği hususunda ise kanunda yeterli açıklık bulunmamaktadır. Ancak, vergi hukuku uygulaması bakımından kanaat verici vesikalara genel olarak örnek olarak aşağıdaki belgeler sayılabilir (bu örnekler çoğaltılabilir).

-Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya Medeni Kanunun 31 ve izleyen maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı,

-Borçlu aleyhine alacaklı tarafından açılan davayı borçlunun kazandığına dair mahkeme kararı,

-Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler-Sulh Anlaşmaları,

-Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tabi tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler[8],

-Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması-mahkeme kararıyla tasdik edilmiş konkordato anlaşması,

-Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir malvarlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak,

-Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren icra memurluğu yazısı,

-Gerek doğuşu, gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar, (Alacaklının tek taraflı irade beyanı ile alınmasından vazgeçilen alacakların, değersiz alacak olarak zarar kaydı mümkün değildir.)

-Alacağa yönelik yapılan icra takibi dosyasının borçlunun bulunamaması nedeniyle takipsizlik kararıyla kapatılması ile borcun tahsili yönünde fiili olarak imkansızlık durumu ortaya çıktığından söz konusu alacağın değersiz alacak olarak kabul edilmesi mümkündür.  

-Semeresizlik Belgesi: Semeresizlik belgesi, borçlunun bilinen tüm adreslerinde yapılan icra işlemlerinin sonuçsuz kalması ve borçlunun haciz yapılacak başkaca bir adresinin tespit edilememiş olması, ilgili yerlere yapılan haciz müzekkerelerinden herhangi bir sonuç alınamaması ve tahsilat yapılamadığını gösteren ve alacaklının talebi üzerine icra müdürlüğünce kendisine verilen bir belgedir. Dolayısıyla, söz konusu belge ile borçlunun borcu ortadan kalkmamakta olup, borçlunun tespit edilebilecek bir adresi bulunması halinde icra işlemine devam edilebilmektedir. Buna göre, semeresizlik belgesinin alacaklı açısından değersiz alacağın ispatı açısından kanaat verici vesika olarak kabul edilmesi mümkün bulunmadığından, söz konusu alacağa ilişkin olarak ilamsız takip ödeme emri ile takip neticesinde İcra Müdürlüğünce düzenlenen "Semeresizlik Belgesi"ne dayanılarak Kanunun 322 nci maddesi kapsamında işlem tesis edilmesi mümkün değildir. Yani, Hazine ve Maliye Bakanlığı semeresizlik belgesine bağlanmış alacakları değersiz alacak olarak değerlendirmemektedir.

-Aciz Vesikası: Alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için talep üzerine icra dairelerince verilen bir belge olup, bu belgenin verilmesi ile alacaklının alacağı son bulmamakta, hatta alacaklının durumu kısmen kuvvetlendirilmiş olmaktadır. Başka bir deyişle, aciz belgesi İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge mahiyetindedir. Bu nedenle bir alacağın aciz belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkânını ortadan kaldırmamaktadır. Dolayısıyla, idare aciz vesikasına bağlı olarak şüpheli alacak karşılığı veya değersiz alacak olarak dikkate almaya izin vermemektedir. Buna göre, aciz vesikası, alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için verilen bir belgedir. Bu belgenin verilmesi ile alacaklının alacağı son bulmaz, hatta alacaklının durumu kısmen kuvvetlendirilmiş olur. Örneğin alacağın zamanaşımı süresi belgenin düzenlenmesinden itibaren yirmi yıl olur ve artık borçlu borcunun olmadığını iddia edemez. Başka bir deyişle, aciz belgesi İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge olup, alacağın değersiz olduğuna ilişkin bir vesika değildir. Bu nedenle bir alacağın aciz belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkanını ortadan kaldırmamaktadır.

-Rehin Açığı Belgesi: Alacağını tamamen alamamış olan alacaklıya, ödenmeyen alacak miktarı için verilen bir belge mahiyetinde olup, İcra İflas Kanununun 68 inci maddesi anlamında borç ikrarını içeren bir belge mahiyetindedir. Dolayısıyla, esas itibariyle, bu belgenin verilmiş olması alacaklının alacağının son bulduğu anlamına gelmediği gibi, bir alacağın rehin açığı belgesine bağlanmış olması, alacağın gelecekte tahsil edilme imkanını ortadan kaldırmamaktadır.          

Buna göre, Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi uygulamasında, yukarıda mahiyetleri açıklanan rehin açığı belgesi, aciz vesikası ve semeresizlik belgesi değersiz alacağın ispatı bakımından kanaat verici vesikalar kapsamında değerlendirilmediğinden, ilgili İcra Müdürlüğünden ve Mahkemeden alınan "Rehin Açığı Belgesi" veya "Semeresizlik Belgesi-Aciz Vesikası"na bağlanan bakiye alacağın, mezkûr madde kapsamında değersiz alacak olarak kabulü mümkün değildir.

-Alacağın Zamanaşımına Uğraması: Zamanaşımı bir borcu doğuran, değiştiren, ortadan kaldıran bir olgu olmayıp, var olan bir hakkın istenmesini ortadan kaldıran bir savunma aracıdır. Ayrıca, alacağın zamanaşımına uğraması durumu ancak alacaklının borçluyu ısrarla takip etmemesi neticesinde mümkün olduğundan ısrarla takip edilmeyen alacakların zamanaşımına uğraması halinde bunların değersiz alacak olarak kaydedilmesi mümkün bulunmamaktadır. 

Bu durumda,  mahkeme tarafından zamanaşımına uğradığı gerekçesiyle takibinin durdurulmasına karar verilen alacağın, değersiz alacak olarak değerlendirilmesine imkan bulunmadığından, söz konusu tutarın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

İflasın Açılması Durumu: Thomas Cook UK Plc isimli şirketin ve bu şirketle bağlantılı diğer tüm tüzel kişilikler açısından ise iflas masasına kaydedilen alacaklar için iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle, diğer bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkündür.

Hazine ve Maliye Bakanlığı iflas masasına yazdırılan alacakları değersiz alacak olarak kabul etmemektedir. 

Daha açık bir ifadeyle, iflas masasına kaydedilen alacaklar icra safhasında olarak değerlendirilerek şüpheli alacak olarak işlem görmektedir. İflasın açılması da yeterli olmayıp, iflas masasına kaydedilmeyen alacaklar için dahi şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına izin vermemektedir. 

Bakanlığa göre, alacağın iflas masasına kayıt halinde de ayrılan şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilmesi gerekmektedir.

 Ancak, ilgili yılda hâsılat kaydedilerek beyannamede gösterilmiş ve iflas masasınca reddedilmiş alacağın mahkeme tarafından da kabul edilmemesi durumunda ise söz konusu alacağın Vergi Usul Kanunu'nun 322'nci maddesine göre kazai bir hüküm gereği tahsil imkânının kalmaması nedeniyle değersiz alacak olarak kayıtlara intikal ettirilmesi mümkündür.

Konkordato Değersiz Alacak İçin Kanaat Verici Vesika Mıdır?:

Hazine Ve Maliye Bakanlığı (Gelir İdaresi Başkanlığı-GİB), 14.02.2019 tarihinde 112 seri numaralı Vergi Usul Kanunu (VUK) Sirkülerleri ile konkordato sürecinde alacaklı mükelleflerin durumlarına yönelik çeşitli açıklamalarda bulunmuştur.

Yapılan açıklamaya göre mükellefler artık konkordato sürecinde duruma göre alacakları için “şüpheli alacak karşılığı” ayırabilecek veya mahkemece tasdik edilen projeye bağlı olarak “değersiz alacak” olarak zarar yazabileceklerdir. Değersiz alacak konusunda tereddüt bulunmamakla beraber, şüpheli alacak uygulaması bugüne kadar idare tarafından kabul edilmediğinden hep tartışma konusu olmuştur.

İdare, bugüne dek vermiş olduğu görüşlerinde konkordatonun doğrudan bir dava veya icra takibi olmayıp, bazen alacağın bir kısmından vazgeçme yerine alacağın vadesinin uzatılarak tamamının ödenmesi şeklinde de olabileceği, dolayısıyla, konkordatonun alacağı şüpheli hale getirmediği gibi aksine, alacağın (tenzilat konkordatosunda vazgeçilmeyen kısmın) tahsil imkanını kuvvetlendirdiği, bu nedenle, VUK’un 323. Maddesinde şüpheli alacak için aranan temel şartların gerçekleşmediği ve sonuç olarak konkordatonun mükelleflere şüpheli alacak karşılığı ayrılmasına imkan tanıyan bir durum olmadığı şeklinde çeşitli yaklaşımlar sunmuştur.

Hazine Ve Maliye Bakanlığı, bahsi geçen Sirkülerler ile geçici mühletin alındığı tarihe ilişkin hesap döneminde alacaklar için, şüpheli alacak için aranan diğer şartların da bulunduğu durumlarda, karşılık yoluyla gider yazılması yönünde tam tersi yönde görüş değişikliğine gitmiştir. Buna göre, artık 2004 sayılı Kanunun 288 inci maddesi uyarınca, geçici mühlet kararı kesin mühletin hukuki sonuçlarını doğurmakta olduğundan ve geçici mühlet kararı ile birlikte takip yapılması mümkün bulunmadığından, geçici mühlet kararından önce dava veya icra safhasına intikal ettirilmemiş alacaklar için geçici mühlet kararının ilan edildiği hesap dönemi itibariyle şüpheli alacak karşılığı ayrılabilir. Konuyla ilgili olarak tarafımızca hazırlanan Makaleye "https://www.adenymm.com.tr/konkordato-surecinde-alacaklarin-supheli-alacak-karsiligi-yoluyla-gider-yazilmasi-mumkun-hale-getirilmiştir" erişme imkanınız bulunmaktadır.

2004 sayılı Kanunun 306 ncı maddesi uyarınca, konkordatonun tasdiki kararında alacaklıların hangi ölçüde alacaklarından vazgeçtiği ve borçlunun borçlarını hangi takvim çerçevesinde ödeyeceğinin belirtilmesi gerekmektedir.

Bu kapsamda, tasdik edilen proje kapsamında alacakların borçlu lehine vazgeçilen kısmı, değersiz alacak niteliğini kazanacak ve değersiz alacak ile bu alacağa isabet eden karşılık, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesi hükmüne uygun olarak yok edilecektir.

Örneğin, 2019 yılında 1 milyon TL tutarındaki alacak için konkordato tasdiki kararında mahkeme tarafından %20 iskonto uygulanması karara bağlanmış ise, 200.000-TL tutar alacaklı tarafından 2019 yılında değersiz alacaktan doğan bir zarar dikkate alınarak, alacak 800.000-TL tasarruf değeriyle yasal kayıtlarda değerlenecektir.

Projenin tasdik edilmesiyle beraber alacağın vazgeçilmeyen kısmının vadesi ise proje çerçevesinde uzatılmış olacaktır. Konkordato projesinin Mahkeme tarafından tasdiki bazı sonuçlar doğurmaktadır. Mükelleflerin bu tasdik kararına göre aşağıdaki bazı işlemleri gerçekleştirmeleri gerekecektir:

Mahkemece tasdik edilen konkordato projesiyle alacaklı ile borçlu arasında yeni bir borç ilişkisi kurularak eski borç vade/miktar itibariyle yenilendiğinden bu alacaklar, şüpheli alacak olma vasfını kaybedecektir.

Dolayısıyla, söz konusu alacaklar için ayrılmış olan karşılıkların, konkordatonun tasdiki kararının ilan edildiği (bağlayıcı hale geldiği) hesap dönemi itibariyle düzeltilmesi gerekmektedir.

Keza, karar tüm alacaklıları bağladığından projeye onay vermeyen alacaklılar da aynı hukuki işlemlere muhatap olacaklardır.

2004 sayılı Kanunun 308 inci maddesi uyarınca, konkordatonun tasdik edilmemesi durumunda; mahkemenin konkordato talebinin reddine karar vermesi, bu kararın 288 inci madde uyarınca ilân edilerek ilgili yerlere bildirilmesi ile borçlunun iflâsa tabi şahıslardan olması ve doğrudan doğruya iflâs sebeplerinden birinin mevcut olması hâlinde, borçlunun iflâsına resen karar verilmesi öngörülmüş olup, bu durumda da Sirkülerin (3.2.3) numaralı bölümünde yapılan açıklamalar çerçevesinde işlem yapılması gerekmektedir.

Değersiz Alacak Sayılan KDV Nasıl İndirim Konusu Yapılacaktır?

7104 Sayılı Kanunun 8. maddesi ile KDVK’nın 29/4. maddesinde de değişiklik yapılmış; 213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun (VUK) 322. maddesine göre değersiz alacaklara ilişkin hesaplanan ve  satıcı tarafından beyan edilen KDV’nin de , alacağın zarar yazıldığı vergilendirme döneminde satıcı nezdinde indirim konusu yapılması imkanı getirilmiştir.

Şu kadar ki, Vergi Usul Kanununun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan katma değer vergisinin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde  gelir olarak dikkate alınması  şarttır. Bu kapsamda, konkordato nedeniyle alacağının bir kısmını alamayacak olan alacaklı KDV tutarını konkordato projesinin onaylandığı vergilendirme döneminde ve en geç ilgili takvim yılının sonuna kadar İndirim KDV hesaplarına alması gerekecektir.

Alacağın değersiz alacak olarak dikkate alınacağı takvim yılı dışında indirim imkanı hukuken kalmayacaktır. KDV nin indirim imkanı genel kural dışında yorumlanamaz. Ayrıca, İndirim KDV olarak dikkate alınacak tutarın da yasal kayıtlarda düzeltilmesi gerekecektir. VUK’un 323. maddesi kapsamında şüpheli alacaklar karşılığı ayrılmak suretiyle daha önce gider hesaplarına dahil edilmiş KDV mevcut ise; bu tutarın da daha sonra değersiz alacak vasfının kazanıldığı durumda KDV’sinin indirim konusu yapılacağı dönemde gelir hesaplarına dahil edilmek suretiyle dikkate alınması gerekmektedir.

Konuyla ilgili Makalemize "https://www.adenymm.com.tr/konkordatoya-giden-sirketler--iki-ayri-vergi-odemek-zorunda-kalabilirler" adresinden erişebilirsiniz.

23 seri nolu KDV Genel Tebliğine göre  1/1/2019 tarihinden itibaren, 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesine göre “değersiz hale gelen alacaklara” ilişkin hesaplanan ve beyan edilen KDV’nin indirim konusu yapılması mümkündür. 213 sayılı Kanunun 323 üncü maddesine göre karşılık ayrılmak suretiyle gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alınan KDV’nin bu fıkra kapsamında indirim konusu yapılabilmesi için gelir veya kurumlar vergisi matrahının tespitinde gelir olarak dikkate alınması şarttır.

Söz konusu KDV tutarı, alacağın zarar yazıldığı tarihi kapsayan vergilendirme dönemi 1 No.lu KDV Beyannamesinin “İndirimler” kulakçığında “İndirimler” tablosunda 111 kod numaralı “Değersiz Hale Gelen Alacaklara İlişkin İndirilecek KDV” satırı aracılığıyla indirim konusu yapılır ve değersiz hale gelen alacağa ilişkin borçlu mükellef bilgilerini içeren beyanname eki form doldurulur.

Şüpheli Alacak ve Karşılık Ayrılması:

213 sayılı VUK’un 323 üncü maddesinde "Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;

            1-Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;

            2-Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklar;

            şüpheli alacak sayılır.

            Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

            Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.

            Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir." hükmü yer almaktadır.

            Bu madde hükmünden anlaşıldığı üzere bir alacağın şüpheli hale gelebilmesi için ya alacak dava veya icra safhasında bulunmalı ya da yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklardan oluşmalıdır. Alacağın yurt içinden veya yurt dışından olması bir önem taşımadığından yurt dışından olan alacaklar için de bu madde hükümleri geçerlidir.

Şüpheli alacakları, değersiz alacaklardan ayıran en önemli unsur değersiz alacaklarda alacak tasarruf değerini kaybetmekte ve bu durum bir kanaat verici vesika veya kazai bir hükümle tevsik edilmektedir. Şüpheli alacaklarda ise, alacağın tahsil durumuna ilişkin tereddüt devam etmektedir. Ayrıca, 01.01.2019 tarihinden sonra değersiz alacak durumunda bulunan alacakların KDV sinin mükellefler tarafından düzeltme yoluyla indiriminin mümkün olmasına karşın, şüpheli alacaklarda bunun mümkün olmaması bir diğer ayırt edici sonuçtur.

 Şüpheli alacaklara karşılık ayırmak için mahkemeye dava, icra müdürlüğüne takip için dilekçe verilmiş olması alacağın dava veya icra safhasında olduğunu göstermekle beraber bu başvuruların takibi gerekmektedir. Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacaklara karşılık ayrılabilmesi için borçlunun noter vasıtasıyla protesto edilmesi veya borcun (3. kişilere ispat açısından kanaat verici belge olacak şekilde) bir yazı ile istenmesi ve protestonun ya da yazının muhatabına ulaşmış olması gerekmektedir. Dava ve icra takibine değmeyecek derecede küçük alacakların tespiti açısından dava edilecek alacak için avukatlık ücreti, yargı harcı, notere yapılacak ödemeler ile posta giderleri toplamı dikkate alınarak tahmini bir dava maliyeti bulunacak ve bu tutar alacakla kıyaslanacaktır. Tahmini dava maliyetinin alacaktan daha büyük olması halinde, mahkemeye başvurulmadan protesto veya yazı ile bir defadan fazla istenerek tahsil edilemeyen alacak için karşılık ayrılması mümkün olabilecektir.

İflas özelinde, İdareye göre mükellefler tarafından iflas masasına bildirilen ancak iflas masası tarafından kabul ya da red kararı verilmeyen alacaklar için iflas masasına kayıttan bahsedilemeyecek olup söz konusu alacaklar için iflas masasına kaydedilinceye kadar şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır. Bununla birlikte, alacağın iflas masasına kaydı kabul edilen kısmı için, iflas masasına kaydedildiği tarih itibariyle diğer bir ifadeyle icra safhasına intikal ettiği hesap döneminde şüpheli ticari alacaklar karşılığı ayrılması mümkündür.

[i]Mesleki çalışmalarımızda yer alan bilgiler belli bir konunun veya yasal düzenlemenin veyahut yargı kararlarının çok geniş ve kapsamlı bir şekilde ele alınmasından ziyade genel olarak mükelleflere ve uygulayıcılara bilgi vermek, gündemi talip etmeye yardımcı olmak ve yorum yapmalarına yardım amacını taşımaktadır. Makaleleri yazıldığı dönem ve yasal düzenlemelerin dikkate alınarak değerlendirme yapılmasının önemli olduğunu hatırlatmak isteriz. Makalelerin telif ve diğer yasal hakları doğrudan şirkete ve yazarına ait olup, atıf yapmadan veya izinsiz kullananlar hakkında her türlü yasal işlemin yapılacağını ifade ederiz.

Çalışmalarımız profesyonel hizmetlerimizi temsil etmeyebileceği gibi, her durum ve koşulda profesyonel yaklaşımlarımızı da ifade ettiği iddia edilemez. Yaptığınız fiili/pratik çalışmalarda bu değerlendirmeler dikkate alınırken, olayların koşullarının da incelenmesi, irdelenmesi, sonuçlarının iyi analizi son derece önemlidir. Bu tür çalışmalarda mutlak suretle bir profesyonelden bilgi alınması veya danışmanlık alınmasında fayda bulunduğu düşünülmektedir. Şirketimiz tarafından iş ortalarımızın personellerimizin yetişmesi ve gelişmesinden duyduğumuz sorumluluğu yerine getirme gayreti içinde olacağımıza dair sözümüzü tutma gayreti içinde olduğumuzu iletmek isteriz.

“ADEN Yeminli Mali Müşavirlik", söz konusu çalışmaların ve içeriğindeki bilgilerin özel durum veya koşullara bağlı olarak hata içermediğine dair herhangi bir güvence vermemektedir. Mesleki çalışmaları ve içeriğindeki bilgileri kullanımınız sonucunda ortaya çıkabilecek her türlü risk tarafınıza aittir ve bu kullanımdan kaynaklanan her türlü zarara dair risk ve sorumluluk tamamen tarafınızca üstlenildiğinin bilinmesi gerekmektedir.