TRAMPADA KDV MATRAHINA İLİŞKİN DEĞERLENDİRMELER
Ali ÇAKMAKCI[1]
I-GİRİŞ:
Bilindiği üzere Katma Değer Vergisi (KDV) bir işletmede yaratılan katma değeri esas alan dolaylı bir vergilendirme sistemidir. Temel olarak KDV mal ve hizmet tedavülü üzerinden alınan bir vergi türüdür. KDV’sinin çok ciddi düzeyde bir vergilendirme kapasitesi ve tesir ettiği mükellef grubu bulunmaktadır. Bu kadar kapsamlı bir grubu vergilendirmeye yönelik olarak düzenlenen KDV genel tebliğlerle yönlendirilmeye çalışılmışsa da, çok önemli sorunları da bünyesinde taşımaktadır.
KDV’sinde görünürdeki matrah mal ve hizmet satış bedeli olmakla beraber, gerçek matrah mükellefin bünyesinde yaratılan katma değerdir. Katma Değer Vergisi Kanunu (KDVK) yaratılan katma değeri vergilendirmeyi esas almış olsa bile, bazı özel durumlarda yaratılan katma değerin ne olduğu önemli bir sorun teşkil etmektedir. Bir diğer ifadeyle, KDV matrahını tespit etmek her zaman o kadar mümkün bulunmamaktadır. Özellikle bir mal teslimi veya hizmet ifası karşılığında, bir mal veya hizmet sağlandığı durumlarda teslim veya ifayı gerçekleştiren açısından KDV matrahının teslim edilen mal veya ifası gerçekleştirilen hizmetin değerinin matrah olduğunu kabul edenler olduğu gibi, bu mal teslimi veya hizmet ifası karşılığında alınan mal veya hizmetin değerinin KDV matrahını oluşturduğunu iddia eden görüşlere de rastlanmaktadır.
Bu yazımız kapsamında KDV açısından trampanın hukuki mahiyeti açıklanacaktır. Daha sonra ise trampa işlemlerinde KDV matrahının tespitine ilişkin açıklamalara yer verilecek olup, nihai olarak konuyla ilgili olarak şahsi fikrimiz ortaya konacaktır.
II-TRAMPANIN HUKUKİ MAHİYETİ VE TRAMPADA MATRAH TESPİTİNE İLİŞKİN GÖRÜŞLER:
KDVK’nun 1’inci maddesinde Türkiye’de ticari, zırai, sınai ve serbest meslek faaliyeti kapsamında yapılan teslim ve hizmetlerin KDV’sinin konusuna girdiği hüküm altına alınmıştır. KDVK’nun 2’inci maddesinde ise teslimin tanımı yapılmıştır. KDVK’nuna göre teslim bir mal üzerindeki tasarruf hakkının malik veya onun adına hareket edenlerce, alıcıya veya adına hareket edenlere devredilmesidir. Bir malın alıcı veya onun adına hareket edenlerin gösterdiği yere veya kişilere tevdii teslim hükmündedir. Malın alıcıya veya onun adına hareket edenlere gönderilmesi halinde, malın nakliyesinin başlatılması veya nakliyeci veya sürücüye tevdi edilmesi de mal teslimidir. Yine mezkur kanun maddesine göre trampa iki ayrı teslim hükmündedir. Bir diğer ifadeyle, trampada gerçekleşen mal teslimi veya hizmet ifası şeklindeki her bir işlem, KDVK’nun 1’inci maddesinde yer alan şartları sağlamak kaydıyla verginin konusunu oluşturmaktadır. Bunlara ek olarak, zaman zaman bir hizmet ifası karşılığında bir mal ve hizmet veya her ikisinin birden elde edildiğine tanık olmaktayız. KDVK’nun 4’üncü maddesinin ikinci bendine göre ise böyle bir durumda yani, bir hizmetin karşılığının bir mal teslimi veya diğer bir hizmet olması halinde bunların her biri ayrı işlem olup, hizmet veya teslim hükümlerine göre ayrı ayrı vergilendirilmesi gerekmektedir.
Trampanın tanımına ise vergi kanunlarında rastlanılmamakla birlikte, genel şartlarının Borçlar Kanunu’nda düzenlendiği gözlemlenmektedir. Borçlar Kanunu’na göre trampa belli bir malın mülkiyetinin başkasına ait olan bir malın mülkiyeti ile değiştirilmesidir. Bir diğer ifadeyle, trampada bir malın karşılığını diğer bir mal teşkil etmektedir. Trampada malların mülkiyeti karşılıklı olarak el değiştirdiğinden, her iki taraf için de teslim gerçekleşmiş sayılacaktır. Borçlar Kanunu’nun 232’inci maddesi gereği trampada tarafların her biri hem alıcı hem satıcı hükmündedir. Bu bakımdan trampa için satış işlemindeki mali hükümler her iki taraf için aynen uygulanmaktadır.
Trampayı bu şekilde tanımladıktan sonra, gerçekleşen bu işlemin KDVK karşısındaki durumunun irdelenmesi gerekmektedir. Özellikle bir mal veya hizmet ifası şeklinde gerçekleşen işlemin karşılığında bir mal veya hizmetin temin edildiği durumlarla günlük hayatta ve ticari hayatta sıklıkla karşılaşılmaktadır. Bir başka durum ise müşteriler ile yapılan bir sözleşme kapsamında eski ürün benzer nitelikteki yeni bir ürün karşılığında satıcıya devredilmekte, eski ürüne ilişkin bedel ise yeni ürün bedelinden düşülmektedir. Dolayısıyla KDV matrahı fatura veya benzeri belgeler üzerinde bu şekilde hesaplanmaktadır.
Bir mal teslimi veya hizmet ifası karşılığında başka bir mal veya hizmet temin edildiği durumlarda karşı tarafa yapılan teslim veya ifanın bedeli, diğer bir ifadeyle matrahı hakkında iki tane görüş bulunmaktadır. Bu görüşlerden birincisine göre KDVK’nun 20’inci maddesi bedeli çok açık bir şekilde hüküm altına aldığından, KDV matrahını teslimi gerçekleşen malın veya ifası gerçekleşen hizmetin bedeli olarak, işlemin karşı tarafından mal ve hizmet veya her ikisinin birden sağlanması durumunda bunların bedelleri oluşturmaktadır. Bir başka ifadeyle bu görüşe göre, mal teslimi ve hizmet ifası karşılığında alınan mal veya hizmetin bedelinin doğrudan doğruya KDV matrahı olarak dikkate alınması gerekmektedir.
Konu hakkındaki ikinci görüş sahiplerine göre ise, KDVK’nun 27’inci maddesinde emsal bedelin tanımı yapılmaktadır ve dolayısıyla emsal bedel başlı başına bir matrah maddesi olarak kabul edilmektedir. Sonuç olarak, KDV matrahını doğrudan doğruya teslimi gerçekleşen malın ve ifası gerçekleşen hizmetin bedeli oluşturmaktadır. Diğer bir ifadeyle ise KDV matrahını tespit etmek için KDVK’nun 20’inci maddesine gitmeye gerek bulunmamaktadır. Zira mezkur Kanun’un 27’inci maddesi ayrı bir matrah maddesi olarak değerlendirilmelidir.
Yukarıda açıklamaya çalıştığımız üzere, trampa işlemi KDVK’nunda matrah sorunu yaratmaktadır. Günümüzde bu sorunun özellikle özel inşaat işlerinde yaşandığı ve hala çözümlenemediği bir gerçektir. Zira özel inşaat işi yapan müteahhide devredilen arsa karşılığında yapılan bir binanın bağımsız bölümlerinden bir kısmı arsa sahibine devredilecektir. Arsa özel mameleke dahil ise arsa devrine bağlı olarak KDV mükellefiyeti doğmamaktadır. Fakat arsa karşılığında yapılan binanın bir bölümünü arsa sahibine devreden müteahhidin işlemini aynı kapsamda mütaala etmek mümkün bulunmamaktadır. Çünkü müteahhidin teslimi ticari bir organizasyon kapsamında yapılan ticari bir çıkış olarak değerlendirilmekte ve dolayısıyla KDV’ye tabi bulunmaktadır. Sonuç olarak, yapılan sözleşme kapsamında gerçekleşen her iki teslimin KDV matrahının ne olduğu uzun bir süredir tartışma konusu olmaktadır. Bu arada bazı Danıştay kararlarında yapılan işlemin birbirinden ayrılması mümkün olmayan işlemler bütünü olduğu ve trampa kapsamında değerlendirilmemesi gerektiğine dair hükümlere de rastlandığını ifade etmekte yarar bulunmaktadır. Biz ise burada konuyu salt özel inşaat işlerine indirgemeyerek genel olarak değerlendirip, konu hakkındaki düşüncelerimizi açıklığa kavuşturmaya çalışacağız.
Yukarıda da ifade ettiğimiz üzere, KDV işletmede üretilen katma değeri vergilendirmektedir. Yaratılan katma değer ise üretilen mal veya hizmet şeklinde ekonomi düzenine sokulmaktadır. Ekonomi düzenine sokulan bu mal veya hizmetin değeri ise bu mal veya hizmetlerin bedeli ile ölçülmektedir.
Trampa matrahına yönelik olarak ortaya konan birinci görüşe göre KDV matrahını verilen mal veya hizmetin karşılığında sağlanan mal veya hizmetin bedeli oluşturmaktadır. KDVK’nun 20’inci maddesinin birinci bendine göre teslim ve hizmet işlemlerinde matrah, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedeldir. Mezkur kanun maddesinin ikinci bendinde ise bedelin tanımı yapılmıştır. Buna göre bedel deyimi, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade etmektedir.
KDVK’nun 20’inci maddesinde de hüküm altına alındığı üzere, mal teslimi veya hizmet ifasında matrahı, işlemin karşı tarafından sağlanan mal, menfaat ve hizmetin bedeli oluşturmaktadır. Bedel ise mezkur kanun maddesinin ikinci bendinde çok açık olarak hüküm altına alınmıştır. KDVK’nun 20’inci maddesi çerçevesinde matrahı oluşturacak bedel hizmet ifası veya mal teslimi işlemi karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade etmektedir.
KDVK’nun 27’inci maddesi ise emsal bedeli düzenlemektedir. Kanun maddesinin birinci bendine göre bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrah işlemin mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücretidir. Bu durumda trampa şeklinde gerçekleşen işlemlerde bedeli tespit edecek matrah unsurları bulunmamaktadır. Yine kanun hükmünden de çok açık olarak anlaşılacağı üzere bedelin mal, menfaat veya hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrah, işlemin mahiyeti de dikkate alınmak üzere emsal bedel veya emsal ücret olacaktır. Trampada verilen mal veya yapılan hizmetin karşılığına gelen bedel, alınan mal veya hizmet ile ölçülmektedir. Fakat alınan mal veya hizmetin değeri ölçülemediğinden karşı tarafa sağlanan mal veya hizmetin emsal bedeli yapılan işlemin matrahını oluşturacaktır. Zira yaratılan katma değer işlemin karşı tarafına sağlanan mal ve hizmetin değeri ile ölçülmektedir. Buna göre, teslimi gerçekleşen mal veya ifası gerçekleşen hizmetin değeri (emsal bedeli) KDV matrahını oluşturmaktadır. Emsal bedeli esasen KDVK’nun 3 ve 5’inci maddelerinde yer alan işletmeden katma değer yaratmaksızın yapılan çekişlere uygulama imkanımız bulunmaktadır. KDVK’nun 3’üncü maddesinin “a” ve “b” bentlerine göre vergiye tabi malların her ne surette olursa olsun vergiye tabi işlemler dışındaki amaçlarla işletmeden çekilmesi, vergiye tabi malların işletme personeline ücret, prim, ikramiye, hediye, teberru gibi namlarla verilmesi ve vergiye tabi malların üretilip teslimi vergiden müstesna edilmiş olan mallar için her ne surette olursa olsun kullanılması veya sarfı emsal bedel değerlemesini gerekli kılmaktadır. Yine mezkur Kanun’un 5’inci maddesine göre ise; vergiye tabi bir hizmetten, işletme sahibinin, işletme personelinin ve diğer şahısların karşılıksız yararlandırılması hizmet sayılmakta ve emsal bedel ile matrah tespitinin yapılması gerekmektedir.
Mezkur kanun maddesinin ikinci bendine göre ise, bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de, matrah olarak emsal bedeli ve emsal ücreti esas alınacaktır. Bu Kanun hükmünden de anlaşılacağı üzere emsal bedele ilişkin madde bir tür vergi güvenlik fonksiyonu görmektedir. İlgili kanun maddesinin emsal bedeli ve emsal ücreti ise Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacaktır.
Bizim görüşümüze göre, trampa işleminde KDV matrahını 20’inci madde kapsamında değerlendirmek gerekmektedir. Zira, KDVK’nun 20’inci maddesinde çok açık bir biçimde teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın, bu işlemlerin karşılığını teşkil eden bedel olduğu hüküm altına alınmıştır. Bedel ise malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade etmektedir. KDV matrahının tespitinde, kendisine mal teslimi veya hizmet ifası gerçekleştirilenler tarafından bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun verilen veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamının dikkate alınması gerekmektedir. KDVK’nun 27’inci maddesinde yer alan emsal bedel hükümleri ise işte bu noktadan sonra devreye girmektedir. Zira yapılan teslim ve hizmet ifası karşılığında sağlanan menfaat, hizmet veya çeşitli değerler şeklinde bedeli bulunmayan, bilinmeyen veya tam olarak tespit edilemeyen unsurlar bulunmaktadır. Bir başka bakış açısıyla matrah tespiti işleminde KDVK’nun 20’inci maddesini dikkate almaksızın, doğrudan doğruya 27’inci maddesinde yer alan emsal bedelin matrah olarak kabulü kanımızca mümkün bulunmamaktadır.
KDVK’nunda yer alan matrah başlıklı (III.) kısmına bakıldığı zaman kanun maddelerinin sistematik sıralanmasının aşağıdaki gibi olduğu anlaşılmaktadır:
Madde 20: Teslim ve Hizmet İşlemlerinde Matrah
Madde 21: İthalatta Matrah
Madde 22: Uluslararası yük ve yolcu taşımalarında matrah
Madde 23: Özel matrah şekilleri
Madde 24: Matraha dahil olan unsurlar
Madde 25: Matraha dahil olmayan unsurlar
Madde 26: Döviz ile yapılan işlemler
Madde 27: Emsal bedeli ve emsal ücreti.
KDVK’nun matrah tespitine ilişkin olarak sistematik olarak sıralanışına bakıldığı zaman matraha dahil olmayan unsurların, matraha dahil unsurların, döviz ile yapılan işlemlerin ve emsal bedelin Kanun’un 20’inci maddesinden sonra geldiğini anlamaktayız. Kanun sistematiğinin bu şekilde düzenlenmesinin mutlaka bir amacı bulunmaktadır. KDVK’nun 21, 22 ve 23’üncü maddeleri başlı başına birer matrah maddesi olduğundan dolayı bir kenarda tutulacak olursa, KDVK’nun 24, 25, 26 ve 27’inci maddelerinin Kanun’un 20’inci maddesinden sonra hüküm altına alınmış olmasını, matrah tespitinde Kanun’un 20’inci maddesinde yer alan kanuni boşlukları doldurmak için getirilmiş olduğu şeklinde yorumlamak mümkün bulunmaktadır. Yani emsal bedele ilişkin 27’inci madde de dahil olmak üzere, diğer maddeler doğrudan doğruya birer matrah tespit maddesi olmamakla birlikte, Kanun’un 20’inci maddesinde yer alan matrah tespitine yönelik olarak hüküm altına alınan maddeye ilişkin yardımcı maddeler olarak değerlendirmek mümkün bulunmaktadır. Ayrıca Vergi Usul Kanunu (VUK)’na göre de böyle bir yorum imkanı da bulunmaktadır. Zira VUK’nun 3/a maddesine göre “vergi kanunları lafzı ve ruhu ile hüküm ifade eder. Lafzın açık olmadığı hallerde vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak uygulanır.” Kanun hükümlerinin yorumlanma metodlarından da anlaşılacağı üzere, vergi kanunlarının yorumlanmasında lafzın açık olmadığı durumlarda (ki tartışma konumuzda kanımızca kanun lafzının gayet açık olduğunu da düşünmekle birlikte), vergi kanunlarının hükümleri, konuluşundaki maksat, hükümlerin kanunun yapısındaki yeri ve diğer maddelerle olan bağlantısı göz önünde tutularak yorum yapılacaktır. Buna göre, konu hakkında kanunen sistematik yorum imkanımızda bulunmaktadır.
İdarenin ise konu hakkında açık bir düzenlemesi bulunmamaktadır. 1 seri numaralı KDV Genel Tebliği’ne göre trampada bir malın karşılığını diğer bir mal teşkil etmektedir. Teslimin tayininde bedelin cinsi, hatta bir bedelin bulunup bulunmaması önemli değildir. Trampada malların mülkiyeti karşılıklı olarak el değiştirdiğinden her iki taraf için de teslim gerçekleşmiş sayılacaktır. Bu durumda matrah trampa edilen malların her birinin emsal bedeli olacaktır. Kısmi trampada yani trampa edilen mala karşılık bir malla birlikte başka şeyler de alınması halinde bunlar da vergiye tabi tutulacaktır. 1 seri numaralı Genel Tebliği’nde trampa işleminde matrahın her bir malın emsal bedeli olduğu açıklanmakla birlikte, verilen malın mı yoksa alınan malın mı emsal bedelinin matrah tespitinde dikkate alınacağı açıklığa kavuşturulmuş değildir.
Yine İdare tarafından düzenlenen 30 seri numaralı KDV Genel Tebliği’nde özel inşaat işlerinde arsa sahibi tarafından müteahhide yapılan teslimle, müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan teslim işleminin trampa kapsamında değerlendirilmiştir. Bahsi geçen Genel Tebliğ’e göre arsanın bir iktisadi işletmeye dahil olması veya arsa sahibinin arsa alım satımının mutad ve sürekli bir faaliyet olarak sürdürülmesi halinde, konut veya işyeri karşılığı müteahhide yapılan bu arsa teslimi katma değer vergisine tabidir. Ancak arsa sahibinin, gerçek usulde mükellefiyetini gerektirmeyecek şekilde, arzi bir faaliyet olarak arsasını daire veya işleri karşılığında müteahhide tesliminde vergi uygulanmayacaktır. Ayrıca müteahhit tarafından arsa sahibine, arsanın karşılığı olarak yapılan 150 m2'ye kadar konut teslimlerine katma değer vergisi uygulanmayacaktır. Müteahhit tarafından arsa sahibine yapılan işyeri veya 150 m2'den büyük konut teslimlerinde ise emsal bedel üzerinden katma değer vergisi uygulanacaktır. Yine burada da benzer şekilde matrah tespitine yönelik olarak arsa sahibine devredilen bağımsız bölümlere ilişkin emsal bedelin mi, yoksa arsa sahibi tarafından müteahhide devredilen ve kendisinde kalan bağımsız bölümlere ilişkin arsa payına ilişkin emsal bedelin mi KDV matrahında dikkate alınacağı açık olarak anlaşılamamaktadır. Zira her iki gayrimenkul varlığın emsal değeri birbirine eş değerde olmayacaktır.
Konuyla ilgili olarak Hesap Uzmanları Kurulu Danışma Komisyonu’nda trampa hususunda bir karar alınmıştır. Sözkonusu kararda bir kurumun bilançosunda kayıtlı arsaların, eş değerde başka arsalarla trampa edilmesi halinde, iktisap edilen arsaların değerinin, alınan arsanın emsal bedeli olduğu hakkında karar alınmıştır. Kararın gerekçesine bakıldığı zaman ise trampada para yerine ivaz olarak ayın alındığından para ile ifade edilebilen bir satış bedeli yoktur. Bu takdirde alınan şeyin yani alınan gayrimenkullerin emsal bedelleri, satış bedeli yerine geçer. VUK’nun 267’inci maddesindeki takdir esasına göre tespit edilen emsal bedelin, verilen gayrimenkullerin maliyet bedeli ile mukayesesi ve aradaki farkın kazanç olarak kabulü icap eder[2].
Yukarıda da yer aldığı üzere, trampa işleminde matrahın tespiti ile ilgili olarak KDV genel tebliğlerinde emsal bedel üzerinden matrah tespiti yapılacağı belirlemesi yapılmakla birlikte, alınan malın mı yoksa verilen malın üzerinden mi emsal bedel yoluyla matrah tespiti yapılacağı belirlenmemiştir. Bizim görüşümüze göre, yukarıda da ifade ettiğimiz üzere trampada matrah tespitini KDVK’nun 20’inci maddesini dikkate almaksızın değerlendirmek mümkün bulunmamaktadır. Yani KDVK’nun 20’inci maddesi lafız olarak çok açık olmakla birlikte, kanunun sistematik yorumundan da emsal bedelin doğrudan bir matrah maddesi olmadığı, tam tersine matrah tespitine yardımcı olan bir kanun hükmü olarak yorumlamak gerektiği anlaşılmaktadır. Bir başka ifadeyle, trampada matrah tespiti esnasında 20’inci maddeyi dikkate almaksızın, emsal bedelle ilgili bulunan 27’inci maddesini başlı başına bir matrah tespit maddesi olarak yorumlamak mümkün değildir. Bir an için KDVK’nun 27’inci maddesinin ikinci bendine göre bedelin emsal bedeline veya emsal ücretine göre açık bir şekilde düşük olduğu ve bu düşüklüğün mükellefçe haklı bir sebeple açıklanamadığı hallerde de, matrah olarak emsal bedelin dikkate alınacağı düşünülse de, yine mal teslimi ve hizmet ifası matrahının ne olduğunu belirlemek için KDVK’nun 20’inci maddesinin dikkate alınması gerekmektedir. Buna göre, özellikle eski ürün karşılığında yeni ürün alındığı zaman, fatura ve benzeri belgeler üzerinde eski ürün bedelinin bir indirim unsuru olarak değerlendirilmemesi ve karşı taraf açısından gerekiyorsa emsal bedel üzerinden belge düzenlenmesi gerekmektedir.
Sonuç olarak, trampa olayında KDV matrahını kanunun 20’inci maddesi gereğince, teslim edilen mal veya yapılan hizmet karşılığında sağlanan, diğer bir ifadeyle elde edilen veya işlemin karşı tarafınca borçlanılan mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamının emsal bedeli oluşturmaktadır.
III-SONUÇ:
Yukarıda yer alan yazımız kapsamında trampa işleminde KDV matrahının tespitine ilişkin olarak açıklamalarda bulunulmuştur. Konuyla ilgili olarak ortaya atılan görüşlerden birine göre, trampa olayında KDVK’nun 20’inci maddesi çerçevesinde alınan mal veya hizmetin emsal bedelinin matrah tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Konu hakkındaki ikinci görüşe göre ise, KDVK’nun 27’inci maddesinde yer alan emsal bedel maddesi 20’inci maddeden ayrı olarak başlı başına bir matrah maddesidir. Dolayısıyla trampa olayında 20’inci maddeyi dikkate almaksızın, doğrudan teslim edilen mal veya ifa edilen hizmetin emsal bedelinin matrah tespitinde dikkate alınması gerekmektedir. Bizim kişisel görüşümüze göre ise, KDVK’nun 20’inci maddesi esas matrah maddesi olmakla birlikte, 27’inci maddede yer alan emsal bedel maddesi matrah tespitine ilişkin yardımcı bir maddedir ve başlı başına bir matrah maddesi olarak değerlendirilemez. Ayrıca bu maddenin bir vergi güvenlik maddesi olduğu unutulmamalıdır. Sonuç olarak, kanımızca trampa olayında teslim edilen mal veya ifası gerçekleşen hizmete ilişkin KDV matrahı tespitinde alınan mal, hizmet ve menfaat gibi parayla ölçülebilen değerlerin emsal bedelinin dikkate alınması gerekmektedir.
