TAŞINMAZLARIN “YENİDEN DEĞERLENMESİ” YOLUYLA BİLANÇO DÜZELTİLMESİ
Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
I-Kanun Düzenlemesinin Temel Gerekçeleri
Taşınmazların yeniden değerlemesine ilişkin 7144 Sayılı "Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun" 25 Mayıs 2018 tarihli ve 30431 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanarak yürürlüğe girmekle birlikte, henüz uygulamaya ilişkin usul ve esaslar Maliye Bakanlığı tarafından yayımlanmamıştır.
213 sayılı Vergi Usul Kanununun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca (münhasıran sürekli olarak işlenmiş; altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler bu maddenin ilgili fıkrasının (1) numaralı bendinde yer alan şartlara bakılmaksızın enflasyon düzeltmesi yapabilecekleri istisnası haricinde) enflasyon düzeltmesi en son 2004 yılında yapılmış olup, bu tarihten sonra anılan maddenin aradığı şartlar oluşmadığı için mükelleflerin kayıtlarında yer alan iktisadi kıymetler tarihi maliyetle kalmıştır.
Bu durum, şirketlerin mali tablolarının gerçekten uzak kalmasına, özsermaye yetersizliği yaşamalarına, mali rasyoların gerçeği yansıtmamasına ve vergi matrahlarının yüksek çıkması nedeniyle vergi ödemelerine neden olmuştur.
Enflasyon düzeltmesi yeniden değerlemeden içerik olarak ta farklı olup, taşınmazlar dahil parasal olmayan tüm kıymetlerin enflasyon düzeltmesinde dikkate alınacak tutarlarının düzeltme katsayısı ile çarpılması suretiyle, malî tablonun ait olduğu tarihteki satın alma gücü cinsinden hesaplanmasını ifade etmektedir. Ayrıca, enflasyon düzeltmesinde kazançlarını işletme hesabı esasına göre tespit eden mükellefler ile serbest meslek erbabı da amortismana tâbi iktisadi kıymetlerini bu maddede belirtilen hükümlere göre düzeltilmiş tutarları üzerinden amortismana tâbi tutabilirlerken, yeniden değerleme uygulamasında bunun mümkün olmadığı sonucuna varılmaktadır.
7144 sayılı Kanun’un 5 inci maddesinde Vergi Usul Kanununa eklenen Geçici 31. Madde ile, bilanço esasına göre defter tutan tam mükellef gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerinin aktiflerinde yer alan taşınmazlarının değerlerinin Yİ-ÜFE değerindeki artış oranı dikkate alınarak yeniden belirlenebilmesine imkan sağlanmaktadır.
II-Kimler Yararlanabilir-Kimler Yararlanamaz:
Tam mükellefiyete tabi ve bilanço esasına göre defter tutan gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri haktan yararlanma imkanına sahipken, dar mükellef gelir ve kurumlar vergisi mükellefleri ise bu imkandan yararlanamayacaklardır.
Finans ve bankacılık sektöründe faaliyet gösterenler, sigorta ve reasürans şirketleri, emeklilik şirketleri ve emeklilik yatırım fonları, münhasıran sürekli olarak işlenmiş altın, gümüş alım-satımı ve imali ile iştigal eden mükellefler (bu mükellefler sürekli enflasyon düzeltmesi yapmalarından dolayı istisnadır) ile 213 sayılı VUK’un 215 inci maddesi uyarınca kendilerine kayıtlarını Türk para birimi dışında başka bir para birimiyle tutmalarına izin verilenler de uygulamadan yararlanmayacaklardır.
Keza, sat-kirala-geri al işlemine veya kira sertifikası ihracına konu edilen taşınmazlar da kapsam içinde olmayacaklardır.
Kanun mükelleflere seçimlik hak getirdiğinden dileyen mükellefler uygulamadan yararlanmayabileceklerdir.
III-Uygulama Kapsamındaki Kıymetler Nedir?:
Mükellefler bu maddenin yürürlüğe girdiği tarih olan 25 Mayıs 2018 tarihi itibarıyla aktiflerine kayıtlı bulunan taşınmazlarını “30/9/2018 tarihine kadar” yeniden değerleme imkanına haiz olacaklardır. 30/9/2018 tarihinde veya daha sonra uygulamadan yararlanma imkanı olmayacaktır.
Uygulama sadece taşınmazların yeniden değerlenmesine imkan sağlamaktadır. Bilindiği üzere, “Taşınmazlar” Türk Medeni Kanunu’nda aşağıdaki şekilde belirlenmiştir:
- Arazi,
- Tapu kütüğünde ayrı sayfaya kaydedilen bağımsız ve sürekli haklar,
- Kat mülkiyeti kütüğüne kayıtlı bağımsız bölümler.
Taşınmaz olarak ifade edilen kıymetlerin bazıları için yeniden değerleme yapılırken, diğerleri için yapılmamasının mümkün olup olmadığı açık değildir. Kanun lafzında aksi yönde bir ifade bulunmamakla beraber, Maliye Bakanlığı’na verilen yetkinin nasıl kullanılacağının beklenmesinde yarar olduğu düşünülmektedir.
IV-Yeniden Değerleme Nasıl Yapılacaktır? :
Yeniden değerlemede, taşınmazların ve bunlara ait amortismanların, 213 sayılı VUK’ta yer alan değerleme hükümlerine göre tespit edilen ve bu maddenin yürürlüğe girdiği 25.05.2018 tarihi itibarıyla yasal defter kayıtlarında yer alan değerleri dikkate alınacaktır.
Bir diğer ifadeyle, taşınmazların ilk satın alma maliyetleri ile sonradan gerçekleşen maliyet artışlarının da 25.05.2018 tarihi itibariyle yasal kayıtlarda olması durumunda yeniden değerlemeye tabi olacaktır. Ayrıca, daha sonradan oluşan maliyet artışları (kullanım veya faydalı ömrü artıran harcamalar) da iktisap bedeli ile aynı katsayı kapsamında yeniden değerlemeye tabi olacaktır.
Amortismana tabi taşınmazlar için amortismanın herhangi bir yılda yapılmamış olması durumunda yeniden değerlemeye esas alınacak tutar bu amortismanlar tam olarak ayrılmış varsayılarak belirlenecektir. Bu durumda, eksik ayrılan kısım da dahil olmak üzere tam amortisman tutarı üzerinden yeniden değerleme uygulaması yapılacaktır. Yalnız, aylık amortisman kaydı atan şirketler 25.06.2018 tarihinden sonraki amortismanları dikkate alamayacaklardır.
Taşınmazların yukarıda ifade edilen değerleri ve bunlara ilişkin amortismanların yeniden değerleme oranı ile çarpılması suretiyle yeniden değerleme sonrası değerleri bulunur. Yapılacak değerlemede esas alınacak yeniden değerleme oranı olarak bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesine göre enflasyon düzeltmesine tabi tutulan;
- En son bilançoda yer alan taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya (2018/Nisan) ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, söz konusu bilançonun ait olduğu tarihi takip eden aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,
- En son bilanço tarihinden sonra iktisap edilen taşınmazlar ve bunların amortismanları için, bu maddenin yürürlüğe girdiği tarihten bir önceki aya (2018/Nisan) ilişkin Yİ-ÜFE değerinin, taşınmazın iktisap edildiği ayı izleyen aya ilişkin Yİ-ÜFE değerine bölünmesi ile bulunan oran,
dikkate alınır.
Bu bent uyarınca dikkate alınacak Yİ-ÜFE ibaresi; Türkiye İstatistik Kurumunun her ay için belirlediği 1/1/2005 tarihinden itibaren üretici fiyatları endeksi (ÜFE) değerlerini, 1/1/2014 tarihinden itibaren yurt içi üretici fiyat endeksi (Yİ-ÜFE) değerlerini ifade eder.
V-Değer Artışları Nasıl Kayıtlara Alınacak?:
Yeniden değerleme neticesinde taşınmazların değerinde meydana gelecek değer artışı, yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların her birine isabet eden değer artışları aşağıda yer verildiği üzere ayrıntılı olarak gösterilecek şekilde, bilançonun pasifinde özel bir fon hesabında gösterilecektir.
_______________________/ /_______________________
252-Binalar
260-Haklar
257-Birikmiş Amortismanlar
268-Birikmiş Amortismanlar
527-Yeniden Değerleme Özel Fon Hesabı
01.Binalar Yeniden Değerleme Fon Hesabı
02.Haklar Yeniden Değerleme Fon Hesabı
_______________________/ /_______________________
Hesaplamalar sonucunda bulunan değer artışı, taşınmazların yeniden değerleme sonrası ve yeniden değerleme öncesi net bilanço aktif değerleri arasındaki fark olacaktır. Net bilanço aktif değeri, taşınmazların bilançonun aktifinde yazılı değerlerinden, pasifte yazılı amortismanların tenzili suretiyle bulunan değeri ifade eder.
VI-Amortisman Hesaplamaları Nasıl Yapılacaktır?:
Taşınmazlarını bu madde kapsamında yeniden değerlemeye tabi tutan mükellefler bu kıymetlerini, yapılan yeniden değerleme sonrasında bulunan değerleri üzerinden amortismana tabi tutmaya devam edeceklerdir. Amortisman ayrılmamış dönemlere ilişkin amortisman ayırma hakları ise bulunmamaktadır.
VII-Değer Artışı Üzerinden Vergi Hesaplanması:
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarı üzerinden %5 oranında hesaplanan vergi, yeniden değerleme işleminin yapıldığı tarihi izleyen ayın 25 inci günü akşamına kadar bir beyanname ile gelir veya kurumlar vergisi yönünden bağlı olunan vergi dairesine beyan edilir ve bu vergi aynı süre içerisinde ödenecektir.
Bu fıkra kapsamında ödenen vergi; gelir ve kurumlar vergisinden mahsup edilmez, gelir ve kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilmez. Beyanın zamanında yapılmaması ya da tahakkuk eden verginin süresinde ödenmemesi halinde bu madde hükümlerinden faydalanılamayacaktır.
Yeniden değerleme hakkı, değer artışı üzerinden hesaplanan verginin beyan ve ödenmesine bağlı olduğundan hesaplanan vergi beyan edilmediği (ve süresinde beyan edilmediği) veya ödenmediği sürece haktan ve sonuçlarından faydalanma imkanı olmayacaktır.
VIII-Fon Hesabına Alınan Tutarın Kullanılma Durumu:
Pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışı tutarının, sermayeye ilave edilme dışında herhangi bir şekilde başka bir hesaba nakledilen veya işletmeden çekilen kısmı, bu işlemin yapıldığı dönem kazancı ile ilişkilendirilmeksizin bu dönemde gelir veya kurumlar vergisine tabi tutulur.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılması halinde, pasifte özel bir fon hesabında gösterilen değer artışları, kazancın tespitinde dikkate alınmayacaktır.
Bu taşınmazlar ileride satılırsa ve ipotek verilen kurumlara devredilirse, 5520 sayılı KVK’nın 5/1e ve 1f maddelerindeki şartlara bağlı olarak istisna kazanç hesaplanacaktır.
Yeniden değerlemeye tabi tutulan taşınmazların elden çıkarılmasından önce bu Kanunun mükerrer 298 inci maddesi uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılmasına ilişkin şartların oluşması halinde, bu madde gereğince oluşan değer artışı fonu özsermayeden düşülmek suretiyle mezkûr madde uyarınca enflasyon düzeltmesi yapılır.
[1] Mesleki çalışmalarımızda yer alan bilgiler belli bir konunun veya yasal düzenlemenin veyahut yargı kararlarının çok geniş ve kapsamlı bir şekilde ele alınmasından ziyade genel olarak mükelleflere ve uygulayıcılara bilgi vermek, gündemi talip etmeye yardımcı olmak ve yorum yapmalarına yardım amacını taşımaktadır.
Makaleleri yazıldığı dönem ve yasal düzenlemelerin dikkate alınarak değerlendirme yapılmasının önemli olduğunu hatırlatmak isteriz. Makalelerin telif ve diğer yasal hakları doğrudan şirkete ve yazarına ait olup, atıf yapmadan veya izinsiz kullananlar hakkında her türlü yasal işlemin yapılacağını ifade ederiz.
Çalışmalarımız profesyonel hizmetlerimizi temsil etmeyebileceği gibi, her durum ve koşulda profesyonel yaklaşımlarımızı da ifade ettiği iddia edilemez. Yaptığınız fiili/pratik çalışmalarda bu değerlendirmeler dikkate alınırken, olayların koşullarının da incelenmesi, irdelenmesi, sonuçlarının iyi analizi son derece önemlidir. Bu tür çalışmalarda mutlak suretle bir profesyonelden bilgi alınması veya danışmanlık alınmasında fayda bulunduğu düşünülmektedir. Şirketimiz tarafından iş ortalarımızın personellerimizin yetişmesi ve gelişmesinden duyduğumuz sorumluluğu yerine getirme gayreti içinde olacağımıza dair sözümüzü tutma gayreti içinde olduğumuzu iletmek isteriz.
“ADEN Yeminli Mali Müşavirlik Bağımsız Denetim ", söz konusu çalışmaların ve içeriğindeki bilgilerin özel durum veya koşullara bağlı olarak hata içermediğine dair herhangi bir güvence vermemektedir. Mesleki çalışmaları ve içeriğindeki bilgileri kullanımınız sonucunda ortaya çıkabilecek her türlü risk tarafınıza aittir ve bu kullanımdan kaynaklanan her türlü zarara dair risk ve sorumluluk tamamen tarafınızca üstlenildiğinin bilinmesi gerekmektedir.
