TARTIŞMALI KONULARIYLA YENİ “İZAHA DAVET” DÜZENLEMESİ-Ali ÇAKMAKCI Yeminli Mali Müşavir

---

TARTIŞMALI KONULARIYLA YENİ “İZAHA DAVET” DÜZENLEMESİ

Ali ÇAKMAKCI

Yeminli Mali Müşavir, E. Hesap Uzmanı

E-mail: info@adenymm.com.tr

I-Yeni İzaha Davet Müessesi Ve Yapılan Son Değişiklikler:

İzaha davet müessesesi, verginin zıyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitlerle ilgili olarak aynı merciler tarafından mükelleflerden açıklama talep edilmesi olup, bu müessese, yapılan değerlendirmeler sonucunda vergi zıyaına sebebiyet vermediği anlaşılan mükelleflerin konuyla ilgili vergi incelemesine veya takdire sevk edilmesini önlemekte, vergi zıyaına sebebiyet verildiği durumlarda ise belirli şartlar dahilinde indirimli ceza uygulanmak suretiyle mükellefleri daha ağır müeyyidelerden korumaktadır.

Getirilen bu düzenleme ile İdare ve mükellefler arasındaki uyuşmazlıkların azaltılması, İdarenin zamanını daha etkin ve verimli alanlara hasretmesi, olayların gerçek mahiyetinin tespit edilmesine mükelleflerce daha çok katkıda bulunulması ve bu sayede vergiye gönüllü uyumun artırılması amaçlanmaktadır.

Hali hazırda genellikle ve çoğunlukla sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge (SMİYB) kullanımlarımda vergi daireleri tarafından müeyyideli yazılarla mükelleflerden ilgili belgelerin kayıtlardan çıkartılarak yeniden beyanname verilmesi istenilmekte, mükellefler ise ihtirazi kayıtlarla verilen beyannameler üzerine bu hususları dava konusu etmektedirler. Bu noktada, idarenin tespitinin sonuca dönmesi uzun zaman almakta veya beklenen amaç gerçekleşmemekte, mükellefler ise ağır bir tarhiyat riski ile karşı karşıya tabi bulunmaktaydı.

Bu düzenleme ilk olarak “Yatırım Ortamının İyileştirilmesi Amacıyla Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılmasına Dair Kanun ”unun 22. Maddesi ile 213 Sayılı Vergi Usul Kanun(VUK)un 370. Maddesi “İzaha Davet” başlığı ile düzenlenmiştir. Bu kapsamda, Hazine Ve Maliye Bakanlığı (Bakanlık, İdare) da 25 Temmuz 2017 Salı tarih ve 30134 sayılı Resmi Gazete’de Mülga 482 Seri Nolu VUK Genel Tebliği ile detayları açıklamıştır.

Fakat, ilgili düzenleme, pek çok sorun içermesi, uygulama başarısızlığı, bizim de yaptığımız çalışmalardaki kanunun ilk haline yönelik bazı eleştiriler nedeniyle 7194 sayılı Kanunun 25 inci maddesiyle değiştirilmek suretiyle yeniden ihdas edilmiştir. Yeni kanun düzenlemesi 01.01.2020 tarihinden itibaren yürürlükte olup, kanun düzenlemesine ilişkin 519 sıra numaralı VUK Genel Tebliği ihdas edilerek Tebliğin 8. Maddesi ile daha önce yayımlanan 482 sıra numaralı VUK Genel Tebliği kaldırılmıştır.

İzaha Davet müessesinde Kanunun ilk yayımlandığı haline yönelik değerlendirmelerimizi “Vergi İncelemesi-Takdire Sevk Öncesi Yeni Bir Model: İzaha Davet Müessesi[1]” ve “-İzaha Davet- Düzenlemesi İle İndirimli Vergi Zıyaı Cezası Uygulaması[2]” başlıklı çalışmalarımızda inceleme imkanınız bulunmaktadır.

Düzenlemeye göre vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair “yetkili merciler” tarafından yapılmış “ön tespitler” hakkında tespit tarihine kadar “ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla” “mükellefler” izaha davet edilebileceklerdir. Kendisine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükellefler, davet konusu tespitle sınırlı olarak, bu Kanunun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanamayacaktır. İzaha davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz günlük süre içerisinde izahta bulunulması durumunda, yapılan izah değerlendirilerek değerlendirme sonucunu içeren yazı mükellefe tebliğ edilir.

Bu Makalede, “İzaha Davet” düzenlemesinin tüm boyutlarının tekrar ele alınması yerine tartışmalı bulunan veya bulunabileceği düşünülen hususlara ilişkin bazı açıklamalarda bulunacağız.

II-7194 Sayılı Kanunla İzaha Davette Neler Değişti?:

Yeni düzenleme ile mükelleflerin beyanlarını düzeltme, verme veya tamamlama süreleri 15 günden 30 güne çıkartılmıştır.

Ayrıca, SMİYB kullanımlarında her bir belge için 50.000-TL olan azami maktu belge tutarı belirtilmek yerine, bir takvim yılı için kullanılan azami belge tutarında sınır azami 100.000-TL ye çıkartılmıştır. Yani, kullanılan SMİYB türü belge adedi ne olursa olsun, ilgili takvim yılı için toplamda 100.000-TL üst sınır getirilmiştir.

Keza, bu maktu tutarı aşsa dahi, (ve) bağlacı (veya) olarak ifade edildiğinden, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse bile ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5'ini aşmayan SMİYB türü belge kullanımları için izahat mümkün olabilecektir.

SMİYB kullanımlarında bizim de önceki makalelerimizde eleştirdiğimiz “pişmanlıktan yararlanma” hususu açıkça kanuna eklenerek tartışma konusu kalmamıştır.

Yine, SMİYB kullanımları açısından indirimli ceza uygulamasına rağmen bu durumun vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmeyeceği kanuna eklenmiş oldu.

Genel Tebliğ bazında ise komisyona tanınan 10 gün içinde değerlendirme süresi, en fazla 45 güne çıkartılmıştır.

III-İzaha Davette Neleri Tartışmalıyız? :

1-Vergi Sorumluları İzaha Davet Edilecekler Midir?

Kanun hükmüne göre vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden önce verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitler hakkında tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olması kaydıyla “mükellefler” izaha davet edilebilir.

Kendisine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükellefler, davet konusu tespitle sınırlı olarak, bu Kanunun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanamaz. İzaha davet yazısının tebliğ tarihinden itibaren otuz günlük süre içerisinde izahta bulunulması durumunda, yapılan izah değerlendirilerek değerlendirme sonucunu içeren yazı mükellefe tebliğ edilir.

Kanun hükmünde açıkça doğrudan vergi mükelleflerine atıf yapılmakta olduğu anlaşılmaktadır. 519 sıra numaralı VUK Genel Tebliğinin “5.1. İzaha Davetin Kapsamı” bölümüne göre VUK’nun 341 inci maddesinde “vergi ziyaı”, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden, verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesi veya eksik tahakkuk ettirilmesi olarak tanımlanmıştır. Aynı maddeye göre, şahsi, medeni haller veya aile durumu hakkında gerçeğe aykırı beyanlar ile veya sair suretlerle verginin noksan tahakkuk ettirilmesine veya haksız yere geri verilmesine sebebiyet vermek de vergi ziyaı hükmündedir.

Ön tespitin yapılacağı tarih itibarıyla haklarında ön tespit konusu ile ilgili olarak; ihbar bulunan ya da vergi incelemesi başlatılan veya takdir komisyonuna sevk işlemi yapılan mükelleflere ilişkin olarak ön tespit yapılmaz ve bu mükellefler izaha davet edilmezler.

Yasal düzenleme ve Tebliğ, mükellefler tarafından uğratılan vergi zıyaı konularını ele almalarına karşın, vergi zıyaına neden olabilecek olan vergi sorumlularına neden yer verilmediği açık değildir. Burada amaç vergi zıyaının en kısa sürede tespit edilerek, Hazinenin erken tahsilata kavuşması, mükelleflerin/vergi sorumluların ise daha az ceza ile konuyu çözüme kavuşturmaları olmasına karşın, bize göre bir eksiklik olduğu düşüncesindeyiz. Kanun lafzında açıkça vergi mükellefi tabi kullanılmasına karşın vergi sorumlularının konuya dahil edilmediğini görmekteyiz. Bu durum bir tedvin zaafı olabileceği gibi, kanun koyucunun 213 sayılı VUK’un 8. Maddesini de değerlendirerek bir yazım tekniği benimsediği ifade edilebilir.

Bize göre, vergi sorumluları da ön tespite dayalı olarak izahatta bulunabilmelidirler. Zira, vergi zıyaı kavramı 213 sayılı VUK’un 341. Maddesinde sadece mükelleflere atfedilmiş bir ceza müeyyidesi olmayıp, açıkça “vergi sorumluları” da vergi zıyaına neden olabilirler. Adı geçen maddeye göre vergi zıyaı, mükellefin veya sorumlunun vergilendirme ile ilgili ödevlerini zamanında yerine getirmemesi veya eksik yerine getirmesi yüzünden verginin zamanında tahakkuk ettirilmemesini veya eksik tahakkuk ettirilmesini ifade etmektedir.

Bu durumda, vergi zıyaına neden olan/olabilecek olan vergi sorumluları usul kanunun genel yorumu, VUK’un 8. Maddesine “Bu kanunun müteakıp maddelerinde geçen "mükellef" tabiri vergi sorumlularına da şâmildir.” Hükmünün varlığı, vergi sorumlularına yapılmış tartışma konusu kanun maddesinin -amaca uygun yorumu- ve gerekçesiyle birlikte değerlendirildiğinde indirimli ceza uygulamasından yararlanabilecekleri sonucuna ulaşılmaktadır. Fakat, bu yorumun fiili hayatta karşılığının olup olmayacağını idarenin tesis edeceği işlemlerde gözlemlemekle mümkün olabilecektir.

2-İzah Yeterli Görülürse Başka Bir Vergi İncelemesinde Konu Eleştiri Görebilir Mi?

Kanun hükmüne göre mükelleflerce yapılan izah sonucu vergi zıyaına sebebiyet verilmediğinin idarece anlaşılması hâlinde mükellefler söz konusu tespitle ilgili olarak vergi incelemesine tabi tutulmaz veya takdir komisyonuna sevk edilmez. Haklarında yapılan ön tespite ilişkin vergi ziyaına neden olunmadığı yönünde mükellefçe izahta bulunulması üzerine, mükellefin izahının komisyonca yeterli bulunması ve beyanname verilmesini veya vergi beyanının tamamlanmasını gerektirir bir durumun olmadığının değerlendirilmesi halinde, değerlendirme sonucunu içeren yazı mükellefe tebliğ edilir ve mükellef hakkında söz konusu tespitle ilgili olarak vergi incelemesine ve takdir komisyonuna sevk işlemi yapılmayacaktır.

Buna karşın, bahsi geçen izahatın ilgili komisyonca kabul edilmesi daha sonradan doğrudan veya dolaylı olarak bu durumun vergi incelemesinin yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmeyecektir.

Vergi inceleme elemanı sonradan elde edilecek serbest ekonomik delillerle vergi incelemesinde tarhiyat çıkartabilecektir. Kaldı ki, mükelleflerce yapılan izahın komisyonca yeterli bulunmaması hâlinde ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla beraber ödenen %20 vergi zıyaında dahi bu durumun vergi incelemesinin yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmeyeceği açıkça hüküm altına alınmıştır.

Bu nedenlerle, mükelleflerin izahatın yeterli görülmesi veya %20 vergi zıyaı cezası ile artık tekrar bir vergi incelemesinin olmayacağını düşünmeleri hatalı olacaktır. Bu risk her daim var olacaktır.

3-İhbarda Bulunulmamış Olması Önemli Olduğundan Tespit Tarihi Ne Olacaktır?:

Maddede bahsi geçen "ihbarda bulunulmamış olması", yetkili merciler tarafından yapılmış ön tespitle ilgili konu hakkında, tespit tarihine kadar ihbarda bulunulmamış olmasını ifade eder. Haklarında ön tespit konusuyla ilgili ihbar bulunan mükelleflere izaha davet yazısı ya da sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge (SMİYB) kullanılmasına ilişkin ön tespit yazısı (SMİYB ön tespit yazısı) tebliğ edilmeyecek, ön tespit konusu ile ilgisi bulunmayan ihbarlar ise izaha davete veya SMİYB ön tespit yazısının tebliğ edilmesine engel teşkil etmeyecektir.

SMİYB kullanımlarında izaha davet yazısının aksine ön tespit yazısının tebliğ edileceği anlaşılmaktadır. Bir diğer ifadeyle, izaha davet ve ön tespit yazıları olmak üzere mükellefler 2 tür komisyon yazısı ile karşılaşılacaktır. 

Kanuna göre tespit tarihinden önce ön tespite dayalı konu hakkında herhangi bir ihbarın bulunmaması gerekecektir. Tespit kavramı VUK kapsamında pek çok yerde geçmesine karşın, kavram olarak tanımlanmamıştır. İdareye, komisyonlara, vergi inceleme elemanları ile yoklama memurlarına ve kısmen mükelleflere atfedilen bu kavram ile ön tespite konu olayın somut belge veya bilgilerle idarenin uhdesine girmesi olarak ele alınabilecektir.

Bu nedenle tespit kavramı, bahsi geçen konu/olay/hukuki durum “Ön Tespit Ve İzah Değerlendirme Komisyonu”na intikal etmeden önce idarenin kayıtlarına veya uhdesine girmiş, konuyla ilgili olarak resmi yazışmalara girmiş çeşitli bilgi ve belgeleri ifade edecektir. Bu nedenle, tespit edilmiş sayılan bu tarihten sonra ihbarda bulunulmuş olması izaha daveti engellemeyecek, buna karşın daha önce yapılan konuyla ilgili ihbarlar ise doğrudan indirimli ceza uygulamasını engelleyecektir. 

4-SMİYB Kullanımlarımda Belgelerin Döneminin Başka Yıla Kaymasının Sonuçları:

VUK’nun 359 uncu maddesinde yer alan kaçakçılık fiilleriyle verginin ziyaa uğratılmış olabileceği hallerde haklarında ön tespit yapılanlar izaha davet edilmezler. Şu kadar ki, sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse dahi ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilir.

Sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair belge tutarının tespiti ile mal ve hizmet alış tutarının hesaplanmasında vergiler hariç tutarlar dikkate alınacaktır.

Her şeyden önce SMİYB ye ilişkin olarak bu belgeleri düzenleyenlerin indirimli vergi zıyaı cezasından yararlanmaları ve haklarında ön tespit yazısı gönderilmesi mümkün olmadığını ifade etmek gerekir.

Ayrıca, SMİYB kullanıcıları tarafından kullanım konusu yapılan bir kısım belgelerin de her hal ve şartta vergi zıyaı sonucu yaratmayacağını da ifade etmek gerekmektedir.

Keza, açıkça vergi zıyaı ortaya çıkmadan izaha davet ve sonuçları oluşmayacaktır.

Vergi Müfettişleri tarafından yazılan Vergi Tekniği Raporları(VTR)nda mükelleflerin birkaç yıl SMİYB kullandıkları/kullanma olasılıklarına yönelik bazı tespitler yapılabilmektedir. Bu durumda, tespit konusu olayda toplam 100.000-TL veya ilgili yıldaki alımların toplamının %5’ini aşmayacağına dair kuralın sağlandığı her yıl veya yıllar için izaha davet yapılabilecektir. Buna karşın, bu sınırların üstündeki kullanımlarda ise bu yıllar için izaha davet yazısı gönderilmeyecektir.

Bu tür durumlarda, mükelleflerin bir yıl için izaha davet kapsamında indirimli ceza uygulamasından yararlanması, buna karşın diğer yıllar için eleştiriyi kabul etmesi ve tek veyahut üç kat ceza ile karşılaşması gibi mantıksız, tutarsız sonuçlar ortaya çıkacaktır. Hatta, izaha davet kapsamında bu haktan yararlananlar için bu durumun mükellef aleyhine delil olduğu bile iddia edilebilecektir. Bu ise hukuk mantığıyla bağdaşmayan, sorunu çözmek yerine daha da derinleştiren bir vaka olarak karşımıza gelecektir. Ayrıca, bu durumlarda mahkemelerin bakışı da etkilenebilecektir. Zira, konu, olay ve tespitler aynı maddi ve hukuki bağlantı içermekte ve büyük bir olasılıkla aynı raporda tespit edilmektedirler.

Genel Tebliğe göre mükellefler hakkında tek bir vergi tekniği raporunda birbirinden farklı yıllara ilişkin sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanılmış olabileceğine dair bulguların mevcut olması durumunda, söz konusu 100 bin Türk lirası sınırının veya %5'lik oranın aşılmamış olması şartları her bir yıl itibarıyla ayrı ayrı değerlendirilecektir.

Herhangi bir yıla ilişkin bu şartların sağlanmamış olması, diğer yıllarda bu şartları sağlayan mükelleflere bu şartların sağlandığı yıla ilişkin SMİYB ön tespit yazısı tebliğ edilmesine engel teşkil etmeyecektir.

5-%20 Oranındaki İndirimli Vergi Zıyaı Cezasının Hangi Tutar Üzerinden Hesaplanacağı:

Kanun hükmüne göre mükelleflerce yapılan izahın yeterli bulunmaması hâlinde, değerlendirme sonucunu içeren yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren otuz gün içerisinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezası, “ziyaa uğratılan vergi üzerinden” %20 oranında kesilecektir.

Buna göre, SMİYB kullanımlarında kullanım sonucu bu işlemlere konu vergi zıyaı cezasının tek kat ve üç kat kesilebilecek durumda olması hiçbir şeyi değiştirmeyecektir. İzaha davette vergi zıyaı cezası vergi tutarı üzerinden %20 oranında kesilecektir.

6-Komisyona İntikal Eden Mükelleflerle İlgili “Dolaylı Bilgilerin” Vergi Hukukunda Delil Niteliği:

Türk vergi sistemi yorum ve delillendirme açısından ana ilkesi ve felsefesini VUK’nun 3. Maddesinden temin etmektedir. Serbest ekonomik delil sistemi içerisinde, vergiyi doğuran olayla ilgisi tabi olmayan, açık olmayan şahit ifadeleri ve yemin hariç, her türlü delille ispat imkanı mevcuttur.

VUK’nun 370 inci maddesinde yer alan indirimli cezanın uygulanması, yetkili merciler tarafından verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair ön tespitin yapılmış olduğu hallerde mümkündür.

Ön tespit, vergi kanunlarının verdiği yetki kapsamında “vergi incelemesi yapmaya” ve/veya mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzel kişilerden “bilgi toplamaya yetkili kılınanlar tarafından” doğrudan veya dolaylı olarak elde edilen bilgi, bulgu veya verilerin Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonuna intikal ettirilmesi neticesinde, mezkûr komisyon tarafından verginin ziyaa uğramış olabileceği yönünde yapılan tespiti ifade etmektedir.

Bu ifade içerisinde yer alan doğrudan tespitler, mükellefin doğrudan temas halinde bulunduğu, iktisadi, ticari ilişkilerinin sonucunda elde edilmiş bilgi, belge ve bulgular ile verilere dayandığı açıktır. Buna karşın, dolaylı yollarla yapılan tespitin neler olduğu veya olabileceği hususu tartışmalıdır.

Bu kapsamda, vergi inceleme elemanları dışında kanunda geçen bilgi toplamaya yetkili olanların (kanunda bilgi toplamaya yetkili olanlar VUK’un Dördüncü Bölümünde “Bilgi Toplama” başlığı altında açıkça sayılmaktadır) kimler olduğu tespit edilebilmektedir.

Temel kural olarak kamu idare ve müesseseleri, mükellefler veya mükelleflerle muamelede bulunan diğer gerçek ve tüzelkişiler, Maliye Bakanlığının veya vergi incelemesi yapmaya yetkili olanların isteyecekleri bilgileri vermeye mecburdurlar. Kamu idare ve müsseseleri (Kamu hizmeti ifa eden kurum ve kuruluşlar dahil) ile gerçek ve tüzelkişiler vergilendirmeye ilişkin olaylarla ilgili olarak Maliye ve Gümrük Bakanlığı ve vergi dairesince kendilerinden yazı ile istenecek bilgileri belli fasılalarla ve devamlı olarak yazı ile vermeye mecburdurlar.

Burada Ön Tespit ve İzah Değerlendirme Komisyonunun Bakanlık veya vergi incelemesine yetkili olanlar kanalıyla dolaylı temin ettiği bilgilerin hazırlayıcı, ön işlem olması ve icrai nitelik taşımaması gerekçeleriyle sorun olmadığı ifade edilebilir.

İdari işlemler icrai olan ve olmayan şeklinde ikili bir ayrıma tabi tutulmaktadır. Bir idari işlemin yapılmasından önce tesis edilen ve karar almaya yetkili makamı bağlamayan ve genellikle icrai niteliği bulunmayan işlemler hazırlık işlemleri olarak adlandırılmaktadır. Tavsiye, temenni, savunmaya davet, tutanaklar, inceleme ve araştırmalar kişinin hukuki statüsünde bir değişiklik yapmayan idari işlemler idari yargıda dava konusu edilemezler[3].

Fakat, nihayetinde dolaylı yollarla, vergi hukukunun temel prensiplerine aykırı şekilde elde edilen bilgi, belge, veri veya bulgulara, yani delillere dayanarak başlatılan bir vergi incelemesi bize göre mükellef hakları ve hukukunu önemli ölçüde zedeleyebilecektir.

7-Komisyon Tarafından “İzahın Reddi”nin Doğrudan Dava Değeri Taşıyıp Taşımadığı:

Komisyon tarafından mükellefin yaptığı açıklama ve delillerin kabul edilmediği ortamda doğrudan icrai bir işlem esas itibariyle doğmamaktadır. Bu icrai işlem, gerçekleşirse bir vergi incelemesi sonucunda mükellef hukukunu objektif şekilde etkileyemeye başlayacaktır. Dolayısıyla, izahın reddi eski düzenlemeler olan hayat standardı veya ortalama kar haddi gibi uygulamaların aksine doğrudan doğruya bir vergi tahakkukuna yol açmamaktadır. Danıştay ise zincirleme işlemlerde bu işlemlerin her birinin ayrı dava konusu yönünde yaklaşımı bulunduğu bilinmektedir.

Ayrıca, mükelleflerin izahın kabul edilmemesi veya yeterli görülmemesi nedeniyle beyanname vermeleri, varsa eksik veya yanlış beyanları düzeltmeleri ise icrai bir nitelik arz edecektir.

Bu durumda, aynen KDV indirimleri için 15 gün içinde çıkartılması yönündeki talep benzeri işlemler gibi, bu işlemler de doğrudan doğruya olayın hazırlık boyutunun, iç işlem boyutunun aşılarak dış dünyada, mükellef hukukunda somut sonuçların ortaya çıkmasına neden olacaktır. Bu durum ise, bize göre artık beyanların ihtirazi kayıtla verilip konunun yargıya taşınmasının önünü açabilecektir.

Anayasa Mahkemesinin 27.02.2019 Tarih Ve 2015/15100 Sayılı Kararına göre süresinden sonra verilen düzeltme beyannamesine ihtirazi kayıt koyarak dava açmak isteyen başvurucuların durumları, süresinden sonra pişmanlıkla verdiği beyanname üzerine dava açmak isteyen mükelleflerden farklılık arz etmektedir. Pişmanlıkla beyanda bulunan mükellefler hatalı davranışını kabul etmiştir ve vergi ziyaına yol açan fiilden pişmandır. Bu hâlde dava açılması bu pişmanlık hâliyle bağdaşmamaktadır. Ancak pişmanlık hükümlerinden faydalanma yönünde bir irade göstermeden düzeltme beyanına ihtirazi kayıt koyan mükellefin dava açabilme isteğinin de hukuken korunması gerekir. Bu durumda pişmanlıkla verilen beyannamelere ihtirazi kayıt konularak dava açılamayacağının ileri sürülmesi pişmanlık kurumunun doğasından kaynaklanan bir sınır oluştursa da, aynı iddianın süresinden sonra verilen düzeltme beyannameleri için geçerli olmadığı açıktır. Çünkü bu durumda mükellef pişmanlık beyanında bulunmamıştır. İdari bir yorumla beyanına dâhil edilmesi gereken bir matrahın bulunduğunun ya da indirimlerinden çıkarılması gereken bir faturanın olduğunun ileri sürülmesi veya fark edilmesi üzerine vergi mükellefi bu durumun hukuken tartışılır kılınmasını isteyebilmelidir. Başvurucuların idari yorumun aksi yönünde oluşan bir iddiası vardır ve bu iddianın tartışılabilirliğinin hukuken korunması gerekir.

Buna göre, bu ilkeler ışığında idare tarafından zorlayıcı (veya usul dışı bir ifadeyle, tehdit içeriği) nitelik taşıyan bu hazırlayıcı işlem (ön tespit/izaha davet yazıları) açıkça ve doğrudan sonuç doğuran, hukuki mahiyet arz eden bir icrai işleme dönmüştür. Bu durumda mükelleflerin “mülkiyet haklarına” müdahale teşkil eden vergilendirme işlemlerinin yargı yoluyla denetlenebilmesi imkânına sahip olmaları temel ilkedir.

Komisyon tarafından gönderilen yazı, aksi durumda vergi incelemesine sevk edileceği içeriği taşıdığından açık bir müeyyideli yazı olup, bize göre ihtirazi kayıtla verilen beyannamelere dava açılabilmelidir.

Bir diğer ifadeyle, komisyonun izahat talebi değil, komisyon tarafından izahın reddi dava konusu olay olacaktır.

8-Vergi Zıyaı Yaratan Her Konu Ve Hukuki Olay İzah Kapsamındadır:

519 sıra numaralı Tebliğ, yürürlükten kaldırılan 482 sıra numaralı Tebliğden ön tespite ilişkin konular itibariyle ayrışmaktadır. Mülga 482 sıra numaralı Tebliğde 16 konu[4] için ön tespit yapılacağı belirtilirken, 519 sıra numaralı Tebliğde herhangi bir sınırlama belirtilmemiştir. Bu nedenle, 01.01.2020 den itibaren daha kapsamlı bir şekilde, vergi zıyaına imkan tanıyan her türlü vergiyi doğuran olay izaha davet konusu olabilecektir.

Adı geçen Genel Tebliğde VUK’nun 370 inci maddesinde yer alan indirimli cezanın uygulanması, yetkili merciler tarafından verginin ziyaa uğradığına delalet eden emareler bulunduğuna dair ön tespitin yapılmış olduğu hallerde mümkün olduğu açıklanırken, vergi zıyaına konu hususlar sınırlandırılmamıştır.

 Ön tespitlerin, verginin VUK’nun 359 uncu maddesinde yer alan fiillerle ziyaa uğratılmış olabileceğine ilişkin olması hâlinde bu kapsamdaki mükellefler izaha davet edilmeyeceği yönündeki genel kuralı ise her iki düzenleme açısından aynıdır.

9-Genel Tebliğle “İzah Zammı” Getirilmiştir:

Kanun hükmünde, ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında “bir zamla” aynı sürede ödenmesi şartı yer almaktadır. Genel Tebliğde ise ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranındaki “izah zammıyla” ödenmesi şartına yer verilmiştir. Kanunun amir hükümleri arasında yer almayan bir tanımlama doğru bir ifade şekli olmamakla beraber, yapılan işlemin aslında pişmanlık zammı gibi bir zam olarak değerlendirilmesi gerektiğini ve hukuken sorun yaratmayacağını düşünmekteyiz.

10-SMİYB Kullanımlarında Tespit Tarihine Kadar Beyannameler Kapsamında KDV Ye Tabi Olmayan Alımlar Dikkate Alınmayacaktır:

Katma değer vergisi (KDV) mükellefi olanlar açısından ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının belirlenmesinde, öncelikle tespit tarihine kadar verilen KDV beyannamelerinde yer alan indirilecek KDV'ye ilişkin her bir KDV oranı ayrı ayrı esas alınmak suretiyle söz konusu toplam mal ve hizmet alışlarına ulaşılacaktır.

Buna göre, KDV siz tam istisna veya vergiye tabi olmayan alımları bulunan mükelleflerin bu alışları %5 veya 100.000-TL alış tutarı sınırlamasında dikkate alınmayacaktır. Bu durum, kanunda açık hüküm bulunmadığından ihtilaf yaratabilir.

KDV mükellefiyeti bulunmayan basit usule tabi mükelleflerin ise ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının belirlenmesinde hesap özetinde yer alan "Dönem İçinde Satın Alınan Emtia" ve "Giderler" satırlarının toplam tutarı dikkate alınacaktır.

11-SMİYB Kullanımlarında Uzlaşma Hakkı Bulunmuyor:

VUK’un 370 inci maddesinin (a) fıkrası kapsamında kendilerine izaha davet yazısı tebliğ edilen mükellefler, bu maddeye göre %20 oranında kesilen vergi ziyaı cezasına ilişkin ihbarnamelerin tebliği üzerine süresi içerisinde tarhiyat sonrası uzlaşma başvurusunda bulunabilir.

Ancak, maddenin (b) fıkrası (SMİYB kullanımları) kapsamında ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükellefler, bu madde uyarınca kesilecek vergi ziyaı cezası için uzlaşma başvurusunda bulunamazlar.

Mükellef tarafından, ikmalen, re'sen veya idarece tarh edilen vergilerle bunlara ilişkin vergi ziyaı cezalarının  (359 uncu maddede yazılı fiillerle vergi ziyaına sebebiyet verilmesi halinde tarh edilen vergi ve kesilen ceza ile bu fiillere iştirak edenlere (7194 sayılı kanunun 28 inci maddesiyle değişen ibare; Yürürlük: 01.01.2020) kesilen ceza ve 370 inci maddenin (b) fıkrası kapsamında kendilerine ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükelleflere mezkur maddeye göre kesilen cezalar uzlaşma dışında bulunmaktadır. (VUK Ek Madde 1).

13-Mücbir Sebeplerin Konuya Etkisi:

Kanunun 13. Maddesinde yer alan mücbir sebeplerden bir tanesinin meydana gelmesi, ilgilisi tarafından ispat ve/veya teşvik edilmesi veya sebebin malum olması durumunda süreler işlememektedir. Mükelleflerin bu gerekçelerin varlığı durumunda, delil sunma imkanları kaybolabileceğinden kendilerine tanınan süreler işlemeyecektir.

Kanunun II. Kitabında yer alan “Mükellefin Ödevleri”; bildirmeler, defter tutma, vesikalar, ekim sayım beyanı, vergi karnesi, muhafaza ibraz olarak açıklanmıştır. Bu kapsamda, mücbir sebep unsurları itibariyle savunma hakkı kısıtlanan mükellefler için bize göre sürelerin durması gerekmektedir.  

 14-Fiili Bir Vergi İncelemesi Başlamadığından Pişmanlıktan Yararlanma Engellenebilir Mi?

İdare Genel Tebliğ de sadece ön tespite konu olay veya hukuki durum için bir vergi incelemesine başlanmamış, takdire sevk yapılmamış veya ihbarda bulunulmamış olmasını yeterli görmektedir. Bu durumda, müessese pişmanlık kuramından biraz ayrılmakta ve daha geniş bir imkan sağlamaktadır.

Bu durumda, başka bir konu veya nedenle incelemeye alınan veya takdire sevk edilenler ön tespit farklı bir konuya dayandığı sürece ön tespite bağlı olarak izahta bulunabileceklerdir. Buna karşın, Genel Tebliğde “izaha davet şartlarından herhangi birini taşımadığı anlaşılan mükelleflerin vergi beyannamelerini vermelerine engel bir durum bulunmamakta olup, vergi incelemesine başlanılmadan veya takdir komisyonuna sevk edilmeden beyannamelerini vermiş olanlara, ziyaa uğratılan vergi üzerinden Vergi Usul Kanununun 344 üncü maddesi gereği %50 oranında vergi ziyaı cezası kesilir.” Hükmüne yer verilirken, pişmanlık ve ıslah hükümlerinin neden kullanılmadığı ve cezasız işlemin önünün tıkandığı açık değildir.

Bildiğimiz gibi pişmanlık-ıslah müessesini herhangi bir vergi incelemesi kesmektedir. İzaha davet bir vergi incelemesi değildir, hukuki tanım olarak henüz bu safhaya dönülmemiştir.

Buna karşın, daha önceki Makalelerimizde eleştirdiğimiz üzere[5] Kanuna açık hüküm konularak kendisine izaha davet yazısı veya ön tespite ilişkin yazı tebliğ edilen mükellefler, bu davet yazısına konu olay veya tespitle sınırlı olarak bu Kanunun 371 inci maddesinde yer alan pişmanlık hükümlerinden yararlanamayacaktır.

Kanunda eksik kalan pişmanlık kuralı SMİYB için de konularak kanun boşluğu giderilmiş oldu. Aksi durumda, mükelleflerin bu kapsamdaki tespitler için pişmanlık hükümlerinden yararlandırılmamasının ciddi ve önemli bir hukuk sorunu olacağını ifade etmiştik. Yapılan düzenleme ile bu eksiklik giderilmiştir.

Aynı anda yürürlükte bulunan iki ayrı kanun, aynı olayda birbirinden farklı düzenlemeler içerdiği takdirde, sonraki kanunda yer alan hükümler olaya uygulanmakta ve kanun koyucunun o mevzudaki iradesinin yeni getirilen düzenlemeler çerçevesinde değiştiği kabul edilmektedir.

Eğer kanun koyucu, sonraki düzenlemesinde önceki düzenleme hükümlerini değiştirdiğini açıkça belirtmişse problem doğmaz ancak sonraki düzenleme aynı hususu farklı şekilde düzenlemişse ve açıkça bir ilgadan bahsedilmiyorsa Anayasa Mahkemesinin 15.3.1966 tarih ve E,1965/40 K,1966/15 sayılı Kararı’nda nitelendirildiği üzere üstü kapalı (zımni) bir kaldırma söz konusudur. Anayasa Mahkemesi “Özel kanunlardan yürürlük tarihine göre önceki ve sonraki kanun hükümleri arasında çelişme bulunursa veya öncekinin ele aldığı konuyu sonraki kanun yeni baştan düzenlerse sonraki kanun, önceki kanunu üstü kapalı olarak yürürlükten kaldırır.” şeklindeki içtihadı ile normlar hiyerarşisinde önceki kanun ve sonraki kanun hususuna açıklık getirmektedir.

 Örneğin Danıştay 6. Dairesinin 10.3.2006 tarih ve E: 005/6912 K,2006/1029 sayılı Kararı 2 18.7.1966 tarih ve 12351 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmıştır.

Somut olayda uygulanması gereken iki ayrı kanunun farklı hükümlerinin seçiminde önceki kanun ve sonraki kanun hususu, bazı durumlarda genel kanun ve özel kanun kriteri ile iç içe ele alınmaktadır. Nitekim, Danıştay İçtihadı Birleştirme Genel Kurulunun 11.2.1988 tarih ve E. 1987/3 K. 1988/1 sayılı Kararında önceki ve sonraki kanun hükümleri arasında çelişme olduğu takdirde somut olayda özel ve sonraki kanun hükümlerinin uygulanacağı belirtilmektedir[6].

15-SMİYB Kullanımına İlişkin Düzenleme Bize Göre Anayasal Kurallara Aykırıdır:

Komisyon tarafından sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge kullanma fiilinin işlenmiş olabileceğine dair yapılan ön tespitlerde, kullanılan sahte veya muhteviyatı itibarıyla yanıltıcı belge tutarı, bir takvim yılında 100 bin Türk lirasını geçmeyen veya bu tutarı geçse dahi ilgili yıldaki toplam mal ve hizmet alışlarının %5’ini aşmayan mükelleflere gerekli açıklamaların yer aldığı "SMİYB Ön Tespit Yazısı" Vergi Usul Kanunu hükümleri uyarınca tebliğ olunmaktadır.

Buna göre, mükelleflerin belli sınırlar dahilinde kullandığı tespit edilen sahte belge ve muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belgelerin indirimli ceza uygulamasından yararlanmalarına imkan tanınmıştır.

Bu durum her şeyden önce sahte veya muhteviyatı itibariyle yanıltıcı belge kullanımını idarenin teşvik ettiği sonucunu doğuracaktır. Zira, her ne kadar oranlar ve tutar düşük gibi görünse de, faaliyet hacmi çok büyük şirketlerde bu durum çok olumsuz sonuçlar doğuracaktır.

Bir başka konu ise paranın zaman değeri kavramı göz önüne alınarak mükelleflerin sahte veya muhteviyatı itibariyle belge kullanmalarının mantıklı iktisadi gerekçelerini ortaya koyabileceği durumlarıdır. Ayrıca, mükellef yakalanmadığı sürece böyle bir belge kullanımının faydalarından istifade edebilecektir.

Mükelleflerin yıllık alımlarının %5 i oranındaki bir kanuni saptama, 5 yıllık zaman aşımı süresi dahilinde mükelleflerin mal ve hizmet alımlarının %25 ine tekabül edecektir ki, sistemi kayıt dışına veya yasal olmayan düzene idarenin kaydıracağı çok açıktır.

Bir başka konu ise bu durumun Anayasaya uygunluğu sorunudur.

Mali güce göre vergi alınmasını ana kural olarak benimsemiş hukuk düzenimize göre aynı fiili, aynı hacimlerde işleyen iki mükellef için hacmi büyük olanda %20 vergi zıyaı cezası kesilirken, diğer mükellef adına bir kat veya duruma göre üç kat vergi zıyaı cezası kesilmesi hukuk mantığına, Anayasanın mali güce göre vergi ödeme prensibine ve eşitlik ilkesine çok açık aykırı olacaktır.

Bu düzenlemenin Anayasa Mahkemesi’nce ileride iptal edilmesi beklenebilir. Bu düzenleme, bize göre eşitlik, adalet ve mali güce göre vergi alınması gibi temel Anayasal kuralların tamamına aykırı bir durumu temsil etmektedir.

Şöyle ki; aynı dönemde her ikisi de toplamda aynı vergiler hariç 100.000-TL nin aşağısında belge kullanan mükellefler için birinin iş hacminin küçük olması nedeniyle alımlarının %5 nin çok yukarısında gerçekleşen kullanıma istinaden bir kat veya duruma göre üç kat ceza uygulaması getirilirken, diğer mükellefe iş hacmine nazaran %5 ten daha düşük oranda kullandığı gerekçesi ile %20 cezalı tarhiyat getirilmesi hukuk kurallarından asli olarak beklenen faydayı sağlamayacağı gibi, adaletsizlik işlevi görecektir.

Halbuki, vergi kanunlarından beklenen şey aynı konumdakilerin, kamu yararı bulunmadığı müddetçe, aynı şekilde vergilendirilmeleri ve aynı cezai işleme tabi olmalarıdır.

A Anonim Şirketinin B ve C mükelleflerine düzenlediği toplamdaki 1 milyon TL tutarındaki SMYİB nedeniyle B mükellefinin yıl içindeki alımlarının yüksek olması nedeniyle %5 in altında kalması durumunda %20 vergi zıyaı cezası; C mükellefinin ise yıllık alımlarının %5 inin üstüne tekabül etmesi durumunda manevi unsurun varlığına bağlı olarak tek kat veya üç kat vergi zıyaı cezası adaletsiz, temelsiz, eşitsiz bir vergi sistemine aracılık edecektir. Anayasa Mahkemesi de bu duruma elbette bir karar verecektir.  

16-SMİYB Kullanımlarında %20 Ceza Uygulanması Adli Cezayı Etkilemeyecektir:

Mükelleflerce, haklarında yapılan tespite ilişkin yazının tebliğ edildiği tarihten itibaren otuz gün içerisinde; hiç verilmemiş olan vergi beyannamelerinin verilmesi, eksik veya yanlış yapılan vergi beyanının tamamlanması veya düzeltilmesi ve ödeme süresi geçmiş bulunan vergilerin, ödemenin geciktiği her ay ve kesri için, 6183 sayılı Kanunun 51 inci maddesinde belirtilen nispette uygulanacak gecikme zammı oranında bir zamla aynı sürede ödenmesi şartıyla vergi ziyaı cezası, ziyaa uğratılan vergi üzerinden %20 oranında kesilir. Bu durum vergi incelemesi yapılmasına ve gerekirse tarhiyatın ikmaline engel teşkil etmeyecektir.

Bu nedenle, mükelleflerin ön tespit konusunda beyannameleri vermeleri/düzeltmeleri ve mali yaptırımları yerine getirmeleri onların vergi incelemesi neticesinde haklarında adli ceza talebinde bulunulmasına engel olmayacaktır.

Bu nedenle, mükelleflerin kendilerini güvende hissetmemeleri, tam tersine vergi inceleme yetkisinin kalkmadığı, inceleme yapılabileceğinin açıkça hüküm altına alındığı durumda yaptıkları düzeltme işlemleri dahi aleyhlerine olumsuz bir algı yaratacaktır.

Bu çerçevede mükelleflerin dikkatli ve titiz davranmalarında yarar olduğunu düşünmekteyiz.

17-Bu Düzenleme Bir Nereden Buldun Düzenlemesi Midir? :

Kanun düzenlemesi yayımlandıktan sonra okuduğumuz birçok makalede bu durumun –nereden buldun- sorusunu gündeme getireceği hususlarına yer verildiğine tanık olmaktayız. Bu yorumların hiçbirisinin hukuki altyapısının olmadığını, hukuk yorumu sınırlarının hiç korunmadığı, bahsi geçen kanun maddesinin lafzı ve gerekçesiyle hiç uyuşmadığını düşünmekteyiz.

Zira,

1-Bahsi geçen kanun düzenlemesi ile yeni bir re’sen tarhiyat konusu uygulamaya konulmamakta,

2-Yeni bir vergi inceleme tekniği ortaya konulmamakta,

3-İdareye herhangi bir şekilde farklı bilgi sağlayan mekanizma temin edilmemekte;

4-213 Sayılı Vergi Usul Kanunun 3. Maddesindeki delillendirme kuralının hali hazırda değiştirilmediği,

5-Bu bilgilerin zaten idarenin elinde olduğu/olabileceği ve,

6-Tartışma konusu yasal düzenleme dikkate alındığında,

nereden buldun sorusunun hukuken ve mantıken mümkün olmadığını düşünmekteyiz.

Kaldı ki, idarenin mükelleflere nereden buldun şeklinde veya buna benzer bir soruyu yöneltebilmesi için bu düzenleme hiçbir şey katmamaktadır. İdare, eğer hali hazırda böyle bir yetkisi varsa (olduğu iddia ediliyorsa) zaten mükellefleri vergi incelemesine sevk ederek bu işlemleri tesis edebilecektir. İlave olarak ortalama kar haddi, servet beyanı veya nerden buldun şeklinde vb hiçbir hukuk kuralının yürürlükte olmadığını da hatırlatmakta yarar bulunmaktadır. Bu durumda, sadece idarenin iş yükünü azaltmak, vergiye gönüllü uyumu artırmak için ve vergi tahsilatını hızlandırmak için getirilen düzenleme bu -mantıksız soruya– hiçbir gerekçe oluşturmamaktadır.

18-Diğer Bazı Özel Eleştiri Ve Tespitler:

Kanun hükmü temel olarak kaçakçılık niteliğindeki suçları kapsamasa da, kanun hükmünün devamında SMİYB kullanımları için özel bir imtiyaz tanındığı anlaşılmaktadır. Halbuki, bu ülkede kaçakçılık suçu denilince ilk akla gelen hususun SMİYB olduğu açıktır. Dolayısıyla, asıl vergi kaçakçılığı konusuna özel imtiyaz getirip, SMYİB düzenleme, yetkisiz belge basımı gibi hususlar hariç, diğer hususları dışarıda bırakmak tutarsız, anlamsız bir durumun ortaya çıkmasına neden olmuştur.

Ön tespit, komisyon tarafından yazılı tebliğ edilmedikçe, pişmanlık hükmünden yararlanmayı engelleyen bir durumun bulunmadığını düşünüyoruz. Elektronik ortamda yapılan tebligatta ise tebliğ 5. Gün sonunda olmuş sayıldığından mükelleflerin önünde önemli yasal boşlukların olabileceği değerlendirmesine sahibiz.

Ayrıca, ön tespit konusu vergi zıyaı doğurmuyorsa komisyonun ve mevzuatın konusuna giren bir işlemin bulunmadığını düşünmekteyiz.

Komisyonlar tarafından izah yeterli görülmez ise incelemeye sevkin sınırlı mı yoksa tam inceleme şeklinde olacağı hususu ise açık değildir.

1]  Yasal Uyarı Ve Bilgilendirme Metni:

Mesleki çalışmalarımızda yer alan bilgiler belli bir konunun veya yasal düzenlemenin veyahut yargı kararlarının çok geniş ve kapsamlı bir şekilde ele alınmasından ziyade genel olarak mükelleflere ve uygulayıcılara bilgi vermek, gündemi talip etmeye yardımcı olmak ve yorum yapmalarına yardım amacını taşımaktadır.

Makaleleri yazıldığı dönem ve yasal düzenlemelerin dikkate alınarak değerlendirme yapılmasının önemli olduğunu hatırlatmak isteriz. Makalelerin telif ve diğer yasal hakları doğrudan şirkete ve yazarına ait olup, atıf yapmadan veya izinsiz kullananlar hakkında her türlü yasal işlemin yapılacağını ifade ederiz.

Çalışmalarımız profesyonel hizmetlerimizi temsil etmeyebileceği gibi, her durum ve koşulda profesyonel yaklaşımlarımızı da ifade ettiği iddia edilemez. Yaptığınız fiili/pratik çalışmalarda bu değerlendirmeler dikkate alınırken, olayların koşullarının da incelenmesi, irdelenmesi, sonuçlarının iyi analizi son derece önemlidir. Bu tür çalışmalarda mutlak suretle bir profesyonelden bilgi alınması veya danışmanlık alınmasında fayda bulunduğu düşünülmektedir. Şirketimiz tarafından iş ortalarımızın personellerimizin yetişmesi ve gelişmesinden duyduğumuz sorumluluğu yerine getirme gayreti içinde olacağımıza dair sözümüzü tutma gayreti içinde olduğumuzu iletmek isteriz.

“ADEN Yeminli Mali Müşavirlik ", söz konusu çalışmaların ve içeriğindeki bilgilerin özel durum veya koşullara bağlı olarak hata içermediğine dair herhangi bir güvence vermemektedir. Mesleki çalışmaları ve içeriğindeki bilgileri kullanımınız sonucunda ortaya çıkabilecek her türlü risk tarafınıza aittir ve bu kullanımdan kaynaklanan her türlü zarara dair risk ve sorumluluk tamamen tarafınızca üstlenildiğinin bilinmesi gerekmektedir.

Makalenin Tüm Hakları Şirketimize ve Yazarına Aittir. İzinsiz çoğaltılamaz, dağıtılamaz, kopyalanamaz, amacı dışında ve atıf yapmadan kullanılamaz. Aksi takdirde derhal yasal işlem yapılacaktır. Soru, görüş, öneri ve değerlendirmelerinizi aşağıdaki iletişim adreslerine iletmenizi rica ederiz:

 Adres: İstanbul Merkez Ofis 1 (YMM Hizmetleri): Şenlikköy Mahallesi Yaşar Kemal Sokak No:3 Daire: 5 Florya Bakırköy-İstanbul

Tel      : GSM(İş):(0505) 680 42 54

          :(0212)592 00 92

Faks    :(0212) 592 00 92

Mail            :info@adenymm.com.tr 

                 :cakmakciali@adenymm.com.tr,