KURUMLAR VERGİSİ KANUNU UYGULAMALARINDA ÖZELLİKLİ BAZI KONULARDA İDARENİN SON ÖZELGELERİ

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU UYGULAMALARINDA

ÖZELLİKLİ BAZI KONULARDA İDARENİN SON ÖZELGELERİ

Ali ÇAKMAKCI

Yeminli Mali Müşavir

Sorumlu Ortak Bağımsız Denetçi

E. Hesap Uzmanı

İletişim: info@adenymm.com.tr-0212 592 00 92

I-Giriş:

Aşağıdaki çalışmada 5520 Sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu açısından son dönemlerde (2020) verilen bazı özel Özelge konularına yer verilmekte, konular hakkında bu çalışma kapsamında kişisel bir değerlendirme ise yapılmamaktadır.

II-Özelgeler:

1. Avukatlık Vekâlet Ücretinin Vergilendirilmesi Ve Belge Düzeni [1]

“ 27/05/2020 tarihli ve 31137 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 311 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin sekizinci bölümünde, konu ile ilgili olarak ayrıntılı açıklama ve örneklere yer verilmiştir.  Anılan Tebliğin "Vekalet Ücretlerinde Vergi Tevkifatı Uygulaması" başlıklı 25 inci maddesinin altıncı fıkrasında;

"

...

(6) İcra işleminin durdurulması için, ilama karşı istinaf veya temyiz yoluna başvuran borçlunun ilamın icrasını durdurabilmek için takip edilen vekalet ücreti dahil borç tutarı için teminat verildiği ve istinaf veya temyiz başvurusunun reddedilmesi üzerine teminata konu paranın alacaklının avukatına ödendiği durumlarda, vekalet ücretine ilişkin nakden veya hesaben ödemenin ne zaman gerçekleşeceği bilinemeyeceğinden gelir vergisi tevkifatı yapılmayacaktır. Anı şekilde, icra işlemleri sonucu borçluya haciz uygulanması ve hacze konu mallarının satılması veya borcun, kefil ve benzeri üçüncü kişilerden tahsil edilmesi durumlarında da borçlunun gelir vergisi tevkifatı yapması söz konusu olmayacaktır. Bu durumlarda da serbest meslek erbabı olan avukat tarafından borçlu adına serbest meslek makbuzu düzenlenerek avukat tarafından elde edilen tevkifata konu olmayan vekalet ücreti, serbest meslek kazancına dahil edilerek ilgili geçici vergilendirme dönemleri ve yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan edilecektir."

 

açıklamaları yer almaktadır.

 

Bu hüküm ve açıklamalara göre, avukatlık vekalet ücretinizin, borçlu ya da borçlu lehine üçüncü kişi tarafından ödenmeyip, malların satılması yoluyla ya da üçüncü kişilerdeki hak ve alacakların haczi yoluyla tahsil edilmesi halinde, borçlu tarafından gelir vergisi tevkifatı yapılması söz konusu olmayacaktır.

 

Öte yandan, tarafınızca elde edilen ve tevkifata konu olmayan vekalet ücreti nedeniyle borçlu adına serbest meslek makbuzu düzenlemeniz gerekmekte olup elde ettiğiniz geliri serbest meslek kazancına dahil ederek ilgili geçici vergilendirme dönemleri ve yıllık gelir vergisi beyannamesiyle beyan etmeniz gerekmektedir.

2. Şirket Müdürü Adına Yaptırılan Hayat Sigortası Poliçe Bedellerinin Gider Yazılması [2]  

İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve eklerinin incelenmesinden, şirketiniz ortağı olan ve aynı zamanda şirket müdürü olarak görev yapan …'a bu iş için aylık net …-TL ücret ödendiği, şirketiniz tarafından şirket müdürü adına "Prim İadeli Hayat Sigortası" yaptırıldığı ancak, sigortalının vefatı durumunda dönülmez lehdar olarak şirketinizin tanımlandığı ve aylık …-TL prim ödemesi yapıldığı belirtilmiş olup, şirketinizce ödenen söz konusu prim iadeli hayat sigortası poliçe bedellerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınıp alınamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün talep edildiği anlaşılmaktadır.

….Diğer taraftan, 23/10/2012 tarih ve GVK-85/2012-7 sayılı Gelir Vergisi Sirkülerinde konu ile ilgili açıklamalara yer verilmiştir.

 

Öte yandan özelge talep formunda, şirket tarafından şirket müdürü …..için yaptırılacak olan prim iadeli hayat sigortasından doğacak tüm hakların sigorta ettirenin yani şirketin olduğu, sigortalının vefatı durumunda ise dönülmez lehdar olarak şirketin tanımlandığı belirtilmektedir.

Bu hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili harcamalar Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinin birinci fıkrasının (1) numaralı bendi kapsamında safi kurum kazancının tespitinde gider olarak indirim konusu yapılabileceğinden, ticari kazancın elde edilmesi ve idamesi ile doğrudan illiyet bağı bulunmadığı gibi ücret olarak değerlendirilmesi de mümkün olmayan söz konusu prim iadeli hayat sigortası poliçe bedellerinin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

3. Serbest Bölgede Ar-Ge İndirimi Uygulamaları

İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden; şirketinizin her cins boru ve dirsek, flanş, vana gibi boru aksesuarları ile bunların destek ve askı aksamından oluşacak boru spullarının üretimi, tasarımı, mühendisliği, boyanması, paketlenmesi, pazarlanması, satışı ve ithalatı faaliyetleri ile iştigal ettiği, bu faaliyet alanları ile ilgili … tarihinden önce alınmış üretim konulu ruhsatının bulunduğu, söz konusu ruhsat kapsamındaki faaliyetleriniz ile ilgili kazançların 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun Geçici 3 üncü maddesinde belirtilen şart ve sürelere göre kurumlar vergisinden müstesna tutulduğu, bölgede üretilen ürünlerin FOB bedelinin % 85'inin yurt dışına ihraç edilmesi nedeniyle üretimde çalışan personele ödenen ücretlerin gelir vergisinden istisna olduğu ve … tarihinde iştigal konusu üretim faaliyetleri ile ilgili şirket bünyesinde Ar-Ge merkezi kurulduğu belirtilerek, 5746 sayılı Kanuna göre Ar-Ge merkezlerinde Ar-Ge faaliyetlerinde çalışan Ar-Ge ve destek personelinin Kanunda belirtilen şartlara göre % 80 ile % 95'e kadar ücretleri üzerinden gelir vergisi stopajı istisnasından yararlandığından bahisle; şirketinizin,

 

   - Ar-Ge merkezinde çalışan Ar-Ge personeline ödenen ücretler üzerinden her iki (serbest bölge ile Ar-Ge merkezi) gelir stopaj istisnasından aynı anda yararlanıp yararlanamayacağı,

   - Serbest bölgedeki üretim faaliyetinden elde ettiği kazançlar kurumlar vergisinden istisna olduğundan şirketinizin Ar-Ge merkezinde yaptığı Ar-Ge harcamalarından dolayı da Ar-Ge istisnasından yararlanmasının mümkün olup olmadığı,

   - Ar-Ge merkezinde ürettiği ve Ar-Ge harcaması olarak 263 Ar-Ge harcamaları hesabında aktifleştirdiği maddi olmayan varlıkları satması durumunda satıştan elde ettiği kazançların 3218 sayılı Serbest Bölgeler Kanununun Geçici 3 üncü maddesine göre kurumlar vergisi istisnasından yararlanabilmesinin mümkün olup olmadığı

   hususlarında Başkanlığımız görüşünü talep ettiğiniz anlaşılmıştır.

…. Buna göre, serbest bölgede kurulan Ar-Ge merkezinizde üretim faaliyetinizle ilgili araştırma ve geliştirme faaliyetlerinde bulunulması halinde, Ar-Ge merkezinde çalışan personele ödenen ücretlerin de 3218 sayılı Kanunun Geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrasının (b) bendinde düzenlenen istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır.

Diğer yandan, 5746 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca da gelir vergisi istisnasından faydalanmanız mümkün olup, aynı anda her iki istisnadan faydalanılamayacağından, 3218 sayılı Kanunun Geçici 3 üncü maddesinin ikinci fıkrası uyarınca gelir vergisi stopaj teşvikinden faydalanmak istemeniz halinde, başlangıçta bir tercihte bulunmanız ve bu tercihinize göre gelir vergisi istisnasından faydalanmanız gerekmektedir.

….. Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre:

- Serbest bölgede faaliyette bulunan şirketinizin anılan bölgede yürüttüğü faaliyetlerden doğan kazançlarının 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi çerçevesinde istisna kapsamında değerlendirilmesi nedeniyle istisna uygulanacak kazancın elde edilmesine yönelik olarak yapılan harcamalar için Ar-Ge indiriminden yararlanılması mümkün değildir.

 

Ancak serbest bölgede yürütülen Ar-Ge faaliyetlerinizin şirketinizin kendi faaliyetiyle ilgili olması ve anılan Kanunda yer alan istisnalara konu olmaması durumunda, bu faaliyetinizle ilgili yaptığınız harcamaların Ar-Ge indirimi kapsamında değerlendirilmesi mümkündür.  

- Şirketinize ait … tarihli ve … sayılı ruhsat "üretim faaliyeti için" düzenlendiğinden söz konusu ruhsat kapsamında şirketinizce serbest bölgede elde edilen kazançlar istisna kapsamında değerlendirilmekle birlikte şirketinizin Ar-Ge merkezinde ürettiği ve Ar-Ge harcaması olarak 263 Ar-Ge harcamaları hesabında aktifleştirdiği maddi olmayan varlıkları satması durumunda satıştan elde edilecek kazançlarla ilgili olarak 3218 sayılı Kanunun geçici 3 üncü maddesi çerçevesinde kurumlar vergisi istisnasından yararlanması mümkün değildir.

4. Bedelsiz Satılacak Marka Hakkı Devri

İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve ek dilekçenizde, şirketinizin … orijinli … firmasına ait ürünleri ithal ederek yurt içinde satışını yaptığı, … firmasının …'da marka tescilinin bulunduğu fakat adı geçen firmanın Türkiye'de kendi markası ile ilgili herhangi bir tescil yapmadığından hak sahibi olmadığı, şirketinizin ise …, …, … isimli markaların Türkiye'de taklit edilmesini önlemek amacıyla 2015 yılında Türk Patent Enstitüsünde tescilini yaparak tüm patent haklarına sahip olduğu, markanın esas sahibi olan ve Türkiye'ye yıllık ortalama 30.000.000,00 ve 40.000.000,00 Euro tutarında kontroplak tedarik eden … firmasının adı geçen markaları bedelsiz olarak devrini talep ettiği belirtilerek, bedelsiz olarak tescil ettirilen ve bedelsiz olarak satılacak marka hakkı devri için fatura düzenlenip düzenlenmeyeceği ve gelir kaydı yapılıp yapılıp yapılmayacağı hususlarında Başkanlığımız görüşünü talep ettiğiniz anlaşılmaktadır.

…27/1 inci maddesinde ise bedeli bulunmayan veya bilinmeyen işlemler ile bedelin mal, menfaat, hizmet gibi paradan başka değerler olması halinde matrahın mahiyetine göre emsal bedeli veya emsal ücreti olacağı; üçüncü fıkrasında emsal bedeli ve emsal ücretin Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre tespit olunacağı; beşinci fıkrasında ise serbest meslek faaliyetleri için ilgili meslek teşekküllerince tespit edilmiş bir tarife varsa, hizmet bedelinin bu tarifede gösterilen ücretten düşük olamayacağı hüküm altına alınmıştır.

Buna göre, şirketiniz tarafından yurt içinde satışı gerçekleştirilen söz konusu ürünlere ait marka hakkının yurt dışındaki firmaya bedelsiz olarak devrinde emsal bedel üzerinden KDV hesaplanması gerekmektedir.

…..Üçüncü sıraya göre yapılacak takdir esasında ise aynı maddede "Yukarıda yazılı esaslara göre belli edilemeyen emsal bedelleri ilgililerin müracaatı üzerine takdir komisyonunca takdir yolu ile belli edilir. Takdirler, maliyet bedeli ve piyasa kıymetleri araştırılmak ve kullanılmış eşya için ayrıca yıpranma dereceleri nazara alınmak suretiyle yapılır. Takdir edilen bedellere mükelleflerin vergi mahkemesinde dava açma hakkı mahfuzdur. Ancak, dava açılması verginin tahakkuk ve tahsilini durdurmaz..." hükmü bulunmaktadır.

Buna göre, şirketiniz tarafından Türkiye'de taklit edilmesini önlemek amacıyla 2015 yılında Türk Patent Enstitüsünde tescilini yaptırdığınız markaların; Vergi Usul Kanununun 267 nci maddesi uyarınca hesaplanacak emsal bedel üzerinden aynı Kanunun 231 inci maddesinin beşinci fıkrasında belirtilen süre içerisinde devredilen kurum adına fatura düzenlemek suretiyle hesabınızdan çıkarılması gerekmektedir.

5. Yap-İşlet-Devret Kapsamında Üretilen Ve İşletme Hakkı Süresi Sonunda Bakanlığın Belirleyeceği Bir Kuruma Devredilecek Olan Amortismana Tabi İktisadi Kıymetlerin İtfası

Şirketiniz ile T.C. Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı arasında … tarihinde, …'nde doğalgaz ile elektrik enerjisi üreten bir tesisin yapımı ve işletilmesi hakkında bir uygulama anlaşması imzalandığı,

- … ile şirketiniz arasında … tarihinde imzalanan … Anlaşması (…) hükümlerine göre; "Anlaşma Yılı" ticari işletme tarihinden başlayıp, ticari işletme tarihinin bulunduğu takvim yılının son günü sona eren anlaşma yılı hariç her takvim yılının 1 Ocak günü başlayarak ilk dönem içerisinde birbirini takip eden her 12 aylık süre olarak tanımlandığı,

- … ve … Anlaşmasına göre 20 yıl olan ilk dönem yetki süresi hesaplanırken "Anlaşma Yılı" tanımına göre şirketinizin ticari faaliyete başladığı Haziran-Aralık 1999 yılının anlaşma yılı olarak göz önüne alınmadığı,

- Yetki süresinin, 20 anlaşma yılı ve ticari faaliyete başlanılan yıl olan 1999 yılı olmak üzere toplam 21 yıl olduğu,

- Uygulama anlaşması hükümlerine göre bahsi geçen tesisin bütünlük içinde ve bakımlı bir şekilde devir tarihinde Bakanlığın belirleyeceği bir kuruluşa (Devralan) devir edileceği, santral devir tarihinin elektrik üretim lisans tarihinin sona erdiği … olarak planlandığı ve nihai tarihin Bakanlıkça belirleneceği,

- Devir tarihinde Bakanlığın belirleyeceği bir kuruluşa devredilecek olan sabit kıymetlerin 1999 yılından başlamak üzere 21 yıl süre ile amortismana tabi tutulduğu, ancak devir işleminin Haziran 2019 döneminde yapılacağı için sabit kıymetlerin Temmuz-Aralık 2019 dönemine ait olan amortisman tutarı kadar kayıtlarda net defter tutarı kalacağı

belirtilerek, kalan 6 aylık net defter tutarının, Haziran 2019 döneminde mi yoksa Aralık 2019 döneminde mi amortisman gideri olarak dikkate alınması gerektiği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.

…….327 nci maddesinde ise; gayrimenkullerin, elektrik üretim ve dağıtım varlıklarının ve gemilerin iktisadî kıymetlerini artıran ve 272 nci maddede yazılı özel maliyet bedellerinin kira veya işletme hakkı süresine göre eşit yüzdelerle itfa edileceği, kira veya işletme hakkı süresi dolmadan, kiralanan veya işletme hakkı alınan şeyin boşaltılması veya işletme hakkının herhangi bir sebepten sona ermesi halinde henüz itfa edilmemiş olan giderlerin boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılacağı hükme bağlanmıştır.

Bu bağlamda, şirketinizce inşa edilen bahse konu doğalgaz ile elektrik enerjisi üretim tesisi için yapılan harcamaların özel maliyet olarak aktifleştirilmesi ve aktifleştirildiği tarih itibariyle kalan kira/sözleşme süresi boyunca, eşit yüzdeler halinde (sözleşme süresi içinde yenilenmesi gereken amortismana tabi iktisadi kıymetler genel hükümlere göre) itfa edilmesi, sözleşme süresi sonunda henüz itfa edilmemiş olan giderlerin boşaltma veya hakkın sona erdiği yılda bir defada gider yazılması gerekmektedir. Ayrıca, geçici vergiye esas kazançların tespitinde, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ilişkin hükümleri de dikkate alınmakta ve değerleme işlemleri geçici vergi döneminin kapandığı tarih itibariyle yapılmaktadır. 

Buna göre, sözleşme süresi sonunda henüz itfa edilmemiş olan özel maliyet tutarlarının, devrin gerçekleştiği tarih itibarıyla tek seferde gider kaydedilebilmesi, dolayısıyla bu işleme ilişkin geçici vergi dönemi kazancının tespitinde bu giderin dikkate alınabilmesi mümkün bulunmaktadır.

6. Yurtdışındaki Merkezden Türkiye'deki Şubeye Yapılan Nakdi Fon Transferinin Özkaynak (Sermaye) Ve Örtülü Sermaye Olarak Kabul Edilip Edilmeyeceği

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; ham petrol araması, işletilmesi, üretimi ve satışı konusunda faaliyet gösterdiğiniz, Kurumlar Vergisi Kanununun 3 üncü maddesine göre, Türkiye'de iş yeri bulunması ve bu iş yerinde yapılan işlerden elde ettiğiniz ticari kazançlar nedeniyle dar mükellef olarak kurumlar vergisine tabi olduğunuz, şubenize merkezi … olan şirket merkezi tarafından petrol araması ve işletilmesi amacı ile nakdi fon transferi yapıldığı, nakdi fonunun "Petrol Kanunu ve Türk Petrol Kanunu Uygulama Yönetmeliği" hükümleri doğrultusunda Petrol İşleri Genel Müdürlüğünce "kıymet tespit kararı" ile sermayenin bir cüz'ü olarak tespit ve kayıtlı sermaye olarak tescil edildiği, söz konusu fonların ilerideki tarihlerde geldiği yabancı para cinsinden tekrar yurtdışına gönderilmesinin belli koşulların ve onayların sağlanması halinde mümkün olduğu belirtilerek, merkezden şubenize aktarılan ve henüz geri gönderilmeyen nakdi fon tutarlarının sermayenin cüz'ü kabul edilerek özkaynaklar arasında sınıflandırılmasının mümkün olup olmadığı ve Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesi hükümlerinin uygulanmasında özsermaye unsuru olarak değerlendirilip değerlendirilemeyeceği hususunda Başkanlığımızdan görüş talep edilmektedir.

… Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde;

- Merkezi … olan ve Türkiye'de ham petrol arama, işletme, üretim ve satışı konusunda faaliyet gösteren dar mükellef şubenize yurtdışındaki merkezden yapılan ve 6491 sayılı Türk Petrol Kanunu ve bu Kanun uyarınca yayımlanan Yönetmelik esaslarına göre ilgili Kurum (Petrol İşleri Genel Müdürlüğü) tarafından tespit edilen nakdi fon transferinin petrol işlemlerine ilişkin faaliyetlerde kullanılan kısmının vergi kanunlarının uygulanması bakımından öz kaynak (öz sermaye) olarak değerlendirilmesi mümkün bulunmaktadır.

- Söz konusu nakit fonun, petrol işlemleri dışında kalan faaliyetlerde kullanılması durumunda ise genel hükümlere göre Ticaret Siciline tescil edilen kısmı öz kaynak (öz sermaye) olarak değerlendirilebilecektir.

- Merkezi … olan ve Türkiye'de ham petrol arama, işletme, üretim ve satışı konusunda faaliyet gösteren dar mükellef şubenize yurtdışındaki merkezden yapılan nakit fon transferi için işletmede kullanılan borçtan söz edilemeyeceğinden, nakit fon transferinin örtülü sermaye sayılamayacağı tabiidir.

7. Tahvil İhraç Etmek Suretiyle Elde Edilen Kaynağın Vadesinden Önce Ödenmesi Durumunda Kalan Borcun Örtülü Sermaye Kapsamında Değerlendirilip Değerlendirilmeyeceği

Şirketinizin sermayesinin tamamına sahip Çek Cumhuriyeti mukimi grup firmanız … a.s. tarafından Londra sermaye piyasaları aracılığıyla İrlanda Menkul Kıymetler Borsasına kote 6 yıl vadeli Eurobond (tahvil) ihracında bulunulduğu ve söz konusu tahvil ihracından elde edilen kaynağın bir kısmının vade, faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir değişiklik yapılmaksızın kredi olarak şirketinize kullandırıldığı,

- Bahse konu tahvil karşılığı kullandırılan borca istinaden nihai tahvil vadesinden önce kısmi anapara geri ödemesinde bulunulduğu ve kalan borç bakiyesi için yine tahvillerin içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir değişiklik yapılmaksızın kalan borcun devam ettiği

belirtilmiş olup, borcun bir kısmının kapatılması durumunda, kalan borcun örtülü sermaye tutarının tespitinde dikkate alınıp alınmayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü sorulmuştur.

…Buna göre, ortağınızın tahvil ihraç etmek suretiyle temin ettiği borcun bir kısmını, tahvilin içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir değişiklik yapmadan aynı şartlarla firmanıza aktarması durumunda, bu borçlanmanın örtülü sermaye sayılmayacağı tabiidir. Ayrıca, tahvil karşılığı kullandırılan borca istinaden nihai tahvil vadesinden önce kısmi anapara geri ödemesinde bulunulması durumunda kalan borç tutarı, tahvilin içerdiği vade, faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir değişiklik olmaması halinde, örtülü sermaye olarak değerlendirilmeyecektir.

Yurt dışı sermaye piyasalarında Avro cinsinden ihraç edilen Eurobond (tahviller) ile elde edilen kaynağı, aynı şartlarla yani tahvil vadesi, faiz oranı ve benzeri kullanma şartlarında herhangi bir değişiklik yapılmaksızın kullandıran yurt dışı mukimi ortak ile şirketiniz, Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü madde hükmü gereğince ilişkili kişi kapsamında olup söz konusu ilişkili kişiye finansman hizmet bedeli veya benzer adlar altında bir ödeme yapılması durumunda ödenecek bedelin emsallere uygun olması gerekmektedir.

8. Üretim Sırasında Ortaya Çıkan Ve Üretim Artığı, Tali Ürün Veya Yan Ürün Vasfına Sahip Olan Kıymetlerin İşletme Bünyesinde Kullanılmasının Vergisel Boyutu

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; Şirketinizin tarım ürünleri alım ve satımı işiyle iştigal ettiği, tarım ürünlerinin alınıp hiçbir değişikliğe uğramadan aynen satıldığı gibi bazı ürünlerin değişikliğe uğradığı, örneğin kabuklu kayısı çekirdeklerini kendi işletmenizde kırmak sureti ile kayısı çekirdeği içi elde ettiğinizi, arta kalan çekirdek kabuklarını işletmenizdeki brülörde yakmak sureti ile işletme binasının ısınmasını sağladığınızı, ceviz kabuğu ve işlenen kuru meyvelerin firelerinin de geri dönüşümde değerlendirilmekte olduğunu belirterek, söz konusu çekirdek kabukları ve benzeri fireler için kendi kendinize fatura kesmeden geri dönüşüm olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

….Buna göre, tarım ürünlerinin işletmeniz bünyesinde işlenmesi aşamasında ortaya çıkan imalat artığı vasfına sahip çekirdek kabukları ve benzerlerinin, yine işletmeniz bünyesinde geri dönüşümde (işletme binasının ısıtılmasında) kullanılması durumunda kazanç doğuran herhangi bir işlem söz konusu olmadığından kurum kazancına dahil edilecek bir gelirden de söz edilmesi mümkün değildir.

Diğer taraftan, söz konusu atık durumundaki ürünlerin üçüncü şahıslara satılması halinde ise elde edilecek gelirin kurum kazancına dahil edileceği tabiidir.

… Dolayısıyla, alım satımını yaptığınızı belirttiğiniz tarım ürünlerinin işletmeniz bünyesinde işlenmesi aşamasında ortaya çıkan çekirdek ve ceviz kabuğu gibi ürün artıklarının, yine işletmeniz bünyesinde geri dönüşümde (işletme binasının ısıtılmasında) kullanılması durumunda, müşteriye satılan bir mal veya yapılan bir iş söz konusu olmadığından, kendi adınıza fatura düzenlenmesine gerek bulunmamaktadır.

Ancak, söz konusu emtianın üçüncü şahıslara satılması halinde alıcılar adına genel hükümler çerçevesinde fatura düzenleneceği tabiidir.

….. KDV Genel Uygulama Tebliğinin "III/C-2.2. İmalat Artıklarının Tesliminde KDV Uygulaması" başlıklı bölümünde;

-İmalathane ya da fabrikalarda, imalat sırasında elde edilen metal, plastik, lastik, kauçuk, kâğıt ve cam kırpıntı, döküntü ile talaşların tesliminin 3065 sayılı Kanunun (17/4-g) maddesine göre vergiden müstesna olduğu ve aynı Kanunun (30/a) ve 32 nci maddelerine göre bu işlemin kısmi istisna kapsamına girdiği,

-Yukarıda belirtilen imalat artıklarının, işletmelerin asıl üretim konusunu teşkil etmediği, asıl ürünlerin imalatı sırasında fire veya atık olarak ortaya çıktıkları,

-Satışa konu olsalar dahi, işletmenin amacı bu fire ve atıkları imal etmek olmadığından, gelir ve kurumlar vergisi uygulamasında bunlara ayrıca bir maliyet izafe edilmediği,

-Bu durumda, yukarıda sayılan imalat artıkları için yüklenilen bir KDV de söz konusu olmayacağı,

-Bu nedenle sözü edilen imalat artıkları için, "Yüklenilen KDV" hesaplanmak suretiyle teslim edildikleri dönemde KDV Beyannamesinin "İlave Edilecek KDV" satırında beyan yapılmasına gerek bulunmadığı,

açıklamalarına yer verilmiştir.

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; imalat sırasında oluşan çekirdek kabuklarının işletmenizdeki brülörde yakıldığı ve işletme binasının ısınmasının sağlandığı, diğer yandan ceviz kabuğu ile işlenen kuru meyvelerin firelerinin de geri dönüşümde değerlendirildiği belirtilmektedir.

Bu çerçevede, üretim sırasında elde edilen meyve çekirdek kabuğu, ceviz kabuğu ve işlenen kuru meyve fireleri v.b. gibi atıkların; KDV Genel Uygulama Tebliğinin yukarıda belirtilen "III/C-2.2." bölümü kapsamında değerlendirilmesi gerektiğinden, bu imalat artıkları için herhangi bir fatura düzenlenmesine veya "Yüklenilen KDV" hesaplanmak suretiyle teslim edildikleri dönemde KDV Beyannamesinin "İlave Edilecek KDV" satırında beyan edilmesine gerek bulunmamaktadır.

9. İşverenin İflası Halinde Yıllara Sari İnşaat İşinin Bitim Tarihi

- … yılında …Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi … A.Ş.'nin alt yüklenicisi olarak … işinin üstlenildiği,

- Anılan işler için yapılan … tarihli sözleşmenin konusunun … ili … ilçesi sınırları içerisinde bulunan … HES, … HES ve … ili …ilçesi sınırları içerisinde bulunan …HES'in … işveren (… A.Ş.) ile …arasında yapılan … Sözleşmesinde belirtildiği şekilde yapılması ve yapılan bu işlerin ilgili … Şirketince oluşturulacak kabul heyetine geçici kabullerinin yaptırılması, kabul heyetince herhangi bir aksaklık, kusur tespit edildiğinde bunların giderilmesi, kesin kabulün yapılması ve işin tamamının enerjilendirilerek işverene teslimi olduğu,

- Sözleşme konusu işlere …yılında başlanıldığı, … yılında tamamlanarak geçici kabule hazır hale getirildiği,

- … A.Ş. tarafından Enerji ve Tabii Kaynaklar Bakanlığı Enerji İşleri Genel Müdürlüğüne hitaben yazılan … tarihli yazıda, … HES-… HES işinin alt yüklenici … A.Ş. tarafından tamamlanarak geçici kabule hazır hale getirildiğinin ifade edildiği ve geçici kabulün yapılması için heyet oluşturulmasının talep edildiği,

- …'ın … tarihli … sayılı yazısı ile dağıtım firması olan ... A.Ş.'yi geçici kabulün yapılması için görevlendirdiği, ancak … A.Ş.'nin geçici kabule iştirak etmediği ve bazı eksikliklerden dolayı da hatta enerji uygulanamayacağından geçici kabulün yapılamadığı, aynı Sözleşme kapsamındaki diğer iş … HES'in geçici kabulünün yapılması için de … A.Ş.'den talepte bulunulduğu ancak olumlu yanıt alınamadığı,

- Söz konusu işlerin kesin hakediş faturalarının … A.Ş.ye … döneminde düzenlendiği, ayrıca … A.Ş. hakkında verilmiş … tarihli iflas ertelemesi kararı bulunduğu,

- Diğer taraftan… A.Ş.'nin alt yüklenicisi olarak üstlenilen … Hes … Hattı işlerinden … HES işlerinin geçici kabulünün .. yılında yapıldığı ancak … HES işinin geçici kabulünün yapılamadığı,

- İşveren … A.Ş.'nin … tarihinde iflasının açıldığı

Belirtilerek… HES işinin bitim tarihi hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

Yapılan sözleşmeden, … Hidroelektrik Santrali Enerji Üretim Hattı işi dolayısıyla geçici ve kesin kabul usulünün seçildiği, Ana Sözleşmenin … Sözleşmenizin eki ve ayrılmaz bir parçası olduğunun kabul edildiği ve taahhüt edilen işin birden fazla takvim yılına sirayet etmesi nedeniyle yıllara sari inşaat işi olduğu anlaşılmaktadır.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalar çerçevesinde, geçici ve kesin kabul usulüne tabi olan işlere ilişkin işin bitim tarihinin, Gelir Vergisi Kanununun 44 üncü maddesinde geçici kabul tutanağının onaylandığı tarih olarak belirlenmiş olması nedeniyle iş bitim tarihi olarak üstlendiğiniz söz konusu işlere ilişkin düzenlenecek geçici kabul tutanağının idarece onaylandığı tarihin esas alınması gerekmekle birlikte yüklenici … A.Ş.'nin iflasının açıldığı hususu dikkate alındığında söz konusu işin şirketinizce devam ettirilmesinin mümkün olmaması halinde, işin fiilen bitirildiği veya bırakıldığı tarihin iş bitim tarihi olarak kabulü gerekmektedir.

10. Yurtdışı Mukimi Kurumlara Verilen Hizmet Karşılığında Elde Edilen Kazancın Vergilendirilmesi

İlgi (a)'da kayıtlı özelge talep formu ile ilgi (b), (ç) ve (d)'de kayıtlı dilekçelerde, sermayesinin tamamı yabancı bir tüzel kişiye ait olan Şirketinizin kurucu ortağı … menşeili "… S.A." ile iş ilişkisi yürüttüğü, Şirketiniz tarafından kurucu ortağınızın müşterileri olan ve uluslararası sularda sefer yapan yabancı bayraklı gemilere Türk limanlarında, tersanelerinde yahut yurtdışında, gemilerin tekne, makine ve üzerindeki teçhizatların uluslararası kurallara ve klas kurallarına uyup uymadığının denetlenerek sertifikasyon hizmeti verildiği, bu hizmetin alınmasının gemilerin tabi oldukları uluslararası kurallar nedeniyle zorunlu olduğu, gemilerin Şirketinizden aldıkları "… S.A." onayını taşıyan bu belge ile uluslararası sularda geçerli taşımacılıkla ilgili mevzuata uygun şekilde taşımacılık faaliyetlerini icra ettiği, bu hizmetlerin Türkiye'nin de taraf olduğu uluslararası anlaşmalara uygun olarak verildiği, ayrıca Türkiye'de kain gemi işletme şirketlerinin şube yahut merkezlerinde iş geliştirme ve denetim hizmetleri verildiği, yeni kurulan Şirketinizin genel giderlerinin şirket karı ile karşılanamadığı durumlarda karşılanamayan tüm kira, ücret, yol ve benzeri masrafların maliyet bedelleri ile kurucu ortağa fatura edildiği belirtilerek, verilen bu hizmetlerden elde edilen kazancın %50'sinin kurumlar vergisi matrahının tespitinde kurum kazancından indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

… Bu hüküm ve açıklamalara göre, uluslararası sularda yük taşımacılığı yapan yabancı bayraklı gemilere tabi oldukları uluslararası kurallar nedeniyle ve uluslararası anlaşmalara uygun olarak Türk limanlarında ve tersanelerinde verilen ve münhasıran yurtdışında faydalanılan sertifikasyon hizmetlerinden elde ettiğiniz kazancın %50'sinin, Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ğ) bendi [3] ile 1 seri no.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "10.5.Türkiye'den yurt dışı mukimi kişi ve kurumlara verilen hizmetler" başlıklı bölümünde sayılan şartların sağlanması kaydıyla, kurumlar vergisi matrahının tespitinde, kurumlar vergisi beyannamesi üzerinde ayrıca gösterilmek şartıyla kurum kazancından indirim konusu yapılması mümkün bulunmaktadır.

Ancak, söz konusu gemilere verilecek sertifikasyon hizmetinin Türkiye'den ihraç edilecek ürünlere ilişkin olarak yurtdışındaki müşterilere veya Türkiye'ye ithal edilecek ürünlere ilişkin olarak yurtdışındaki satıcılara yönelik olması durumunda bu hizmetlerden ve Türkiye'de kain gemi işletme şirketlerinin şube yahut merkezlerinde verilen iş geliştirme ve denetim hizmetlerinden elde edilen kazançların Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ğ) bendi kapsamında münhasıran yurt dışında yararlanılan hizmetlerden elde edilen kazanç olarak değerlendirilemeyeceği tabiidir.

Öte yandan söz konusu indirim uygulaması anılan bentte sıralanan ve yurt dışında yararlanılan hizmetlerden elde edilecek kazanca yönelik olup, şirket karınızın genel giderlerinizi karşılamadığı durumlarda kurucu ortağa fatura edilen yol, kira, ücret ve benzeri giderlerin bu kapsamda değerlendirilmesi mümkün bulunmamaktadır.

11. Adi Ortaklığın Ortaklarından Borç Para Alması Ve Ortaklarına Borç Para Vermesi Hususunun Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Kapsamında Değerlendirilip Değerlendirilmeyeceği

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, adi ortaklığınızın “… Paylaşımı İşi"ni gerçekleştirmek üzere kurulduğu, adi ortaklığınızın ortağına verilen borç para nedeniyle …yılında ….-TL faiz geliri, ortaktan alınan borç para nedeniyle de ….-TL faiz giderinin tahakkuk ettirildiği belirtilerek, ortağa verilen borç para ile ortaktan alınan borç para nedeniyle hesaplanan faizin KDV'ye tabi olup olmadığı, faiz geliri ile faiz giderinin hesap dönemi sonunda ortaklara dağıtılıp dağıtılmayacağı, ortaktan alınan borç paranın örtülü sermaye kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği, ortağa verilen borç para dolayısıyla transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı kapsamında değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda bilgi talep edildiği anlaşılmakta olup, konu hakkında Başkanlığımız görüşleri aşağıda açıklanmıştır.

…..Dolayısıyla, "… Gelir Paylaşımı İşi"ni gerçekleştirmek üzere kurulan adi ortaklığın, finansman ihtiyacını karşılamak üzere ortaklardan hisseleri oranında borç alması veya ortaklara hisseleri oranında borç vermesi halinde, bu işlem transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı kapsamında değerlendirilmeyecek ve faiz hesaplanması söz konusu olmayacaktır.

Ancak, ortakların hisseleri oranından farklı olarak borç alınması veya borç verilmesi halinde, söz konusu işlemler transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı kapsamında değerlendirilecek olup ortaklardan alınan ve ortaklara verilen tutarlar için emsallere uygun bir faiz oranının hesaplanması gerekmektedir.

Emsallere uygun faiz oranının Kurumlar Vergisi Kanununun 13 üncü madde hükmü ile 1 Seri No.lu Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı Hakkında Genel Tebliğde yapılan açıklamalara göre belirleneceği tabiidir.

 Ayrıca, adi ortaklıkların kurumlar vergisi mükellefiyetinin bulunmaması nedeniyle ortaklarınızdan veya ortaklarla ilişkili kişilerden aldığınız borçlar nedeniyle adi ortaklığınız hakkında Kurumlar Vergisi Kanununun 12 nci maddesinde yer alan örtülü sermaye hükümlerinin uygulanmayacağı tabiidir.

 Diğer taraftan, ortaklara verilen veya ortaklardan alınan borçlar dolayısıyla tahakkuk eden faiz gelirinin veya giderinin yıllara sari inşaat işinden ayrı değerlendirilmesi ve söz konusu faiz geliri ve giderinin yıllara sari inşaat işinin bitimi beklenilmeksizin, ilgili dönemler itibarıyla kazancın tespitinde dikkate alınması ve hisseleri oranında ortakların kazancına eklenmesi gerekmektedir.

…Buna göre, Adi Ortaklığınızın Türkiye'de mukim ortağına borç para verme veya ortağından borç para alma işlemleri finansman temin hizmeti kapsamında değerlendirilerek, bu hizmetin karşılığını teşkil eden faiz tutarı üzerinden 3065 sayılı KDV Kanununun 1/1 inci maddesine göre KDV hesaplanacaktır.

 Öte yandan, Adi Ortaklığınız ile ortağı arasındaki borç para alma/verme işlemlerinin transfer fiyatlandırması yoluyla örtülü kazanç dağıtımı olarak değerlendirilmesi halinde bu işlemler nedeniyle hesaplanan KDV'nin 3065 sayılı Kanunun 30/d maddesine göre indirim konusu yapılması mümkün değildir.

12. Hasılat Paylaşımı Karşılığı İşi Yapan Firmaya Arsa Sahibi Firma Tarafından Yapılan Giderlerin Yansıtma Faturası İle Yansıtmasının Vergi Mevzuatı Açısından Durumu [4]

  İlgide kayıtlı özelge talep formunda, … Büyükşehir Belediyesi kuruluşlarından … A.Ş. ile hasılat paylaşımı esasına göre iş yapıldığı, arsa sahibi firma tarafından dairelerin alıcılarına devri esnasında "… harç" bedellerini kendisinin ödediği, bilahare aynı tutarı aranızdaki sözleşme gereğince fatura düzenleyerek tarafınıza yansıttığı, arsa sahibi şirket tarafından ödenip adınıza yansıtılan bu giderlerin şirketinizce maliyet/gider yazılıp yazılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…Buna göre, arsa sahibi …tarafından ödenen tapu harcının aranızdaki sözleşme gereğince şirketinize yansıtılan kısmının şirketinizce kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkündür. Söz konusu tutarın …tarafından kurum kazancının tespitinde gelir olarak dikkate alınması gerektiği tabiidir.

…. Diğer taraftan, yansıtma; çeşitli sebeplerle muhatap olunan ya da diğer bir işletme adına yapılan ödemelerin veya henüz ödeme yapılmamışsa tahakkuk eden bedellerin asıl muhatabına aktarılmasını ifade etmektedir.

Bu bakımdan yansıtma faturası düzenlenmesinde, düzenlenen faturaya "fatura muhteviyatı işlemin bir masraf aktarımı olduğu ve masrafların gerçek ilgilisine intikal ettirildiğine" ilişkin bir şerh düşülmesi ve ekine masraf aktarımına konu işleme ait fatura veya benzeri belgelerin bir örneğinin eklenmesi işlemin gerçek mahiyetinin tevsiki açısından önem arz etmektedir.

Bu çerçevede, başvurunuzda belirtilen dairelerin, arsa sahibi … tarafından üçüncü kişilere satışında ödenen, satıcı/gayrimenkul sahibi yükümlülüğündeki tapu harcının, aranızdaki sözleşme gereğince … tarafından firmanız adına fatura düzenlenmek suretiyle yansıtılması mümkün bulunmaktadır.

13. Aktifte Kayıtlı Gayrimenkulün “Mevcut Borca Karşılık Devrinde” İstisna Hükmünden Faydalanılıp Faydalanılmayacağı

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, şirketinizin taşımacılık faaliyetinde bulunduğunu, …. Şti.'nden 8 adet otobüs satın aldığını, karşılığında 3.760.000 TL borçlandığını, bu borca karşılık şirketinizin 22.02.2011 tarihinde satın almış olduğu araziyi rızaen devir ettiğini belirterek, Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e maddesinde yer alan istisna kapsamında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

…..Bu istisnayla, kurumların bağlı değerlerinin nakde çevrilerek, işletmelerin sağlam mali kaynaklara kavuşturulması ve maddenin gerekçesinde de açıkça belirtildiği üzere işletmelerin bağlı değerlerinin nakde dönüştürülmesi yoluyla aktif bir şekilde ekonomiye katılması, finansman sıkıntılarının giderilmesi, faaliyetlerinin öz kaynaklarla devam ettirilebilmesi ve mali yapılarının güçlendirilmesi amaçlanmıştır. Bir işletmenin bağlı değerlerinin satılarak sağlanan hasılatın aynı veya başkaca bağlı değerler alınması amacıyla kullanılması halinde kanun koyucunun bu istisnayla gerçekleştirmeye çalıştığı amaç sağlanamayacaktır.

Özelge talep formunuz ekinde yer alan faturaların incelenmesinden, şirketinizce satın alınan otobüslerin 06.02.2018 tarihli ve 23.02.2018 tarihli faturalarla şirketinize fatura edildiği; tarla vasıflı taşınmazların da 30.03.2018 tarihinde şirketinizce  …’ye fatura edildiği anlaşılmıştır. Buna göre, esas faaliyeti taşımacılık olan şirketinizin tarla vasıflı taşınmazları otobüs niteliğindeki taşıtlarla trampa etmesinden [5] doğan kazancın anılan Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan istisnaya konu edilmesi mümkün değildir.

14. Resen Terk Eden Mükellefin Yeniden İşe Başlaması Halinde Geçmiş Yıllara Ait Zararların Mahsubu

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda şirketinizin 2016 yılında re'sen terk ettirildiği, 28.03.2018 tarihi itibariyle faaliyetine tekrar başladığı belirtilerek; 2016 yılında en son verilen KDV beyannamesinden devreden katma değer vergisini 04/2018 KDV beyannamesinde indirim konusu yapıp yapamayacağınız ve şirketinizin 2014, 2015 ve 2016 yıllarına ilişkin zarar tutarlarını kurumlar vergisi beyannamesinde mahsup edip edemeyeceğiniz hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Kanunun 153 üncü maddesi uygulamasına ilişkin olarak 2016/5, 2018/1 ve 2018/3 Sıra No.lu Uygulama İç Genelgelerinde; 160 ıncı maddesi uygulanmasına ilişkin olarak ise 12/5/2016 tarihli ve 2016/2 Seri No.lu Uygulama İç Genelgesinde açıklamalar yapılmış olup anılan Uygulama İç Genelgesinin;

       "Gayri Faal Mükelleflerin Mükellefiyet Kaydının Terkin Edileceği Tarihin Belirlenmesi" başlıklı I/C bölümünün "Tüzel Kişiler" başlıklı 2 nci maddesinde;

      "…Yapılan yoklama ve araştırmalar sonucunda, işini terk ettiği tespit edilen, bilinen adreslerinde bulunamayan ve başka bir adreste de faaliyetine devam ettiğine dair bilgi edinilemeyen kurumlar vergisi mükellefiyeti bulunan tüzel kişiliğin;

         a- işini terk ettiği tarihin kamu kurum ve kuruluşları tarafından tutulan kayıt ve siciller veya diğer kanaat getirici vesikalarla tespit edilmesi halinde bu tarih itibarıyla,

b- işini terk ettiği tarihin kanaat getirici vesikalarla tespit edilememesi durumunda, aylık veya üç aylık olarak verilen en son beyannamesinin içerdiği dönem sonu itibarıyla,

 c- işini terk ettiği tarihin kanaat getirici vesikalarla tespit edilememesi ve faaliyetine ilişkin herhangi bir beyanname de vermemesi halinde ise bu iç Genelgenin (I1B-1-b) bölümü kapsamında işyeri adresinde yapılan yoklama tarihi itibarıyla mükellefiyet kayıtlarının terkin edilmesi gerekmektedir.",

         "Mükellefiyet Kayıtları Terkin Edilen Mükelleflerden Faaliyetine Devam Ettiği Tespit Edilenler Hakkında Yapılacak İşlemler" başlıklı I.D bölümünde ise;

      - Faaliyetlerine başka bir adreste devam ettiği tespit edilenlerin mükellefiyet kaydı mükellefiyetin terkin edildiği tarihten itibaren,

      - Yeniden faaliyete geçtikleri tespit edilenlerin mükellefiyet kaydı yeniden faaliyete geçtikleri tarihten itibaren,

- Tasfiyeye tabi tutuldukları tespit edilenlerin mükellefiyet kaydı tasfiyeye girildiği tarihten itibaren yeniden tesis edilecek ve mükellefiyetin tesis edildiği tarihten sonraki dönemlere ilişkin yükümlülüklerin tarh zamanaşımı dikkate alınarak yerine getirilmesi sağlanacaktır.

 

Mükellefiyet kaydı terkin edilen ve üzerine kayıtlı taşıt, gayrimenkul, stok veya demirbaş bulunan mükelleflerin, söz konusu varlıkların satış işlemlerini gerçekleştirdikleri tarih itibarıyla mükellefiyet kayıtları yeniden tesis edilecektir ."

açıklamalarına yer verilmiştir.

Yukarıda yer alan açıklamalar doğrultusunda, 2016/2 Seri No.lu Uygulama İç Genelgesi kapsamında yapılan yoklama ve araştırmalar neticesinde işine devam ettiğine dair herhangi bir bilgi veya belgenin bulunmaması nedeniyle mükellefiyet kaydı 31.12.2016 tarihi itibarıyla re'sen terkin ettirilen Şirketinizin, 10.04.2018 tarihli yoklama fişi ile 28.03.2018 tarihinde yeniden faaliyete başladığı hususunun tespit edilmesi neticesinde, yeniden faaliyete geçtiği tarih itibarıyla mükellefiyetinin tesis ettirilmesi gerekmektedir.
    Ayrıca, Şirketinizin re'sen terkten önceki dönemlerle ilgili kurumlar vergisi beyannamelerinin tetkikinden her yıla ilişkin zarar tutarlarının ilgili beyannamelerde ayrı ayrı gösterildiği ancak geçmiş yıl zararlarının gösterilmediği, ayrıca 31.12.2016 tarihi itibariyle resen mükellefiyet terk işleminin yapıldığı ve 28.03.2018 tarihi itibariyle yeni mükellefiyet tesis işleminin yapıldığı ve ara dönemde vergisel ödevlerin yerine getirilmediği görülmüştür.

Bu nedenle geçmiş yıl zararlarının 2018 yılı kurumlar vergisi beyannamesinde indirim konusu yapılması mümkün bulunmamaktadır.

Öte yandan, 3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 29 uncu maddesinde vergi indiriminin usul ve esasları belirlenmiş, 30 uncu maddesinde ise indirilemeyecek KDV ye ilişkin hükümlere yer verilmiştir.

Buna göre, 31.12.2016 tarihi itibariyle re'sen mükellefiyet terk işleminin gerçekleştirildiği, müracaatınız üzerine 28.03.2018 tarihinde yeni mükellefiyet tesis işleminin yapıldığı ve ara dönemde vergisel ödevlerin yerine getirilmediği dikkate alındığında, terk tarihi itibariyle mevcut bulunan "Sonraki Döneme Devreden KDV"nin, yeni mükellefiyete ilişkin verilecek ilk KDV Beyannamesinde "Önceki Dönemden Devreden KDV" olarak dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır.

15. Devir Alınan Şirket Zararlarının Mahsubu

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda; şirketinizin … vergi kimlik numaralı mükellefi… ile Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddelerine uygun olarak birleştiği ve aynı Kanunun 9 uncu maddesinde belirtilen şartların da sağlandığı, şirketinizin 7143 sayılı Kanun hükümlerinden yararlanarak 2017 yılı için matrah artırımında bulunduğu, ancak birleşilen ... nin herhangi bir artırımda bulunmadığı ve 7143 sayılı Kanunun 5 inci maddesinde matrah artırımı hükümlerinden yararlanan mükelleflerin artırımda bulundukları yıllara ilişkin zararlarının %50 sinin 2018 ve izleyen yıllar karından mahsup edilemeyeceğinin hüküm altına alındığı, kendisinin geçmiş yıl zararı bulunmayan ancak birleşilen … 2013, 2014 ve 2015 yılları zararlarının bulunduğu belirtilerek, söz konusu zarar mahsubunun ne şekilde yapılacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

….. Diğer taraftan, 7143 sayılı Kanunun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının(ğ) bendinde, Gelir ve kurumlar vergisi mükelleflerinin matrah artırımında bulundukları yıllara ait zararlarının  %50 sinin 2018 ve izleyen yıllar karından mahsup edilemeyeceği hüküm altına alınmıştır.

   Buna göre, devraldığınız … son beş yıla ilişkin kurumlar vergisi beyannamelerinin kanuni süresinde verilmiş olması ve söz konusu şirketin faaliyetine devrin meydana geldiği hesap döneminden itibaren en az beş yıl süreyle devam etmeniz kaydıyla, devraldığınız kurumun devir tarihi itibariyle öz sermaye tutarını geçmeyen zararlarının kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde indirim konusu yapılması mümkündür.

   Ayrıca, … matrah artırımı uygulamasından faydalanmadığı için, söz konusu şirketin öz sermayesinin devralınan tutarını geçmeyen zararları, şirketiniz tarafından 7143 sayılı Kanunda belirtilen %50'lik sınırlamaya tabi olmaksızın Kurumlar Vergisi Kanununun 9 uncu maddesi hükümleri dikkate alınmak suretiyle kurumlar vergisi matrahınızın tespitinde beyanname üzerinde indirim olarak dikkate alınabilecektir.

16. Teşvik Belgesi Kapsamında Yatırıma Katkı Tutarının Belirlenmesinde Hangi Tutarın Dikkate Alınacağı

- Finansal kiralama yoluyla temin edilen makina ve teçhizat için indirimli kurumlar vergisine tabi yatırım harcaması tutarının tespitinde, Finansal Kiralama Sözleşmesi gereğince toplam finansal kiralama bedelinin mi yoksa sadece "260-Haklar Hesabında" takip edilen tutarın mı dikkate alınacağı, indirimli kurumlar vergisinden taksit ödemelerinin yapıldığı tarihte mi faydalanılacağı,

- Yatırım süresi içerisinde finansal kiralama bedellerinin tamamının ödenmesinin zorunlu olup olmadığı ile finansal kiralama sözleşmesinin devam ettiği sürede döviz cinsinden yapılan sözleşmeler sonucu oluşacak kur farkının indirimli kurumlar vergisine tabi yatırım harcamasının tespitinde  nasıl dikkate alınacağı

hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmiştir.

19.06.2012 tarihli ve 28328 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2012/3305 sayılı BKK'nın;

- 5 inci maddesinin ikinci fıkrasında, "Finansal kiralama yöntemiyle yapılacak yatırımlarda finansal kiralamaya konu makine ve teçhizata ait toplam tutarın, her bir finansal kiralama şirketi için asgari ikiyüz bin Türk Lirası olması gerekir."

- 7 nci maddesinin üçüncü fıkrasında, "Finansal kiralama yöntemiyle gerçekleştirilecek yatırımlar için finansal kiralama şirketi adına ayrı bir teşvik belgesi düzenlenmez."

hükmü yer almaktadır.

20.06.2012 tarihli ve 28329 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 2012/1 seri no.lu Yatırımlarda Devlet Yardımları Hakkında Kararın Uygulamasına İlişkin Tebliğin 20 nci maddesinin birinci fıkrasında ise "Teşvik belgesi kapsamında yer alan makine ve teçhizatın tamamı veya bir kısmı finansal kiralama yolu ile temin edilebilir." açıklaması yer almıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre; yatırım teşvik belgesi kapsamında finansal kiralama yoluyla temin edilen makina ve teçhizata ilişkin olarak indirimli kurumlar vergisi uygulamasında dikkate alınacak yatırıma katkı tutarının belirlenmesinde, yatırım teşvik belgesi kapsamında finansal kiralama yoluyla edinilen iktisadi kıymetler için Vergi Usul Kanununun mükerrer 290 ıncı maddesi hükümleri çerçevesinde tespit edilen "260 Haklar Hesabı"nda yer alan tutarın dikkate alınması gerekmektedir.

Öte yandan, finansal kiralama sözleşmelerinin devam ettiği sürede döviz cinsinden yapılan sözleşmeler sonucu oluşacak kur farkları indirimli kurumlar vergisine esas olan yatırıma katkı tutarını değiştirmeyecek olup indirimli kurumlar vergisi uygulaması açısından yatırıma katkı tutarının tespitinde yatırımın tamamlanması halinde ilgili Bakanlık tarafından tamamlama vizesi yapılırken kabul edilen “vergi indirimine esas toplam yatırım harcaması” tutarı dikkate alınacaktır.

17. Sermaye Azalışında Meydana Gelen Zararın Kurum Kazancının Tespitinde Gider Olarak Dikkate Alınıp Alınmayacağı

İlgide kayıtlı özelge talep formunda,  2013 yılında Amerika Birleşik Devletlerinde şirketinizle eşit sermayeli … unvanlı şirketi kurduğunuzu, başlangıç sermayesinin 1.000.000,00 USD olarak belirlendiği, ancak Türkiye'de faaliyet gösteren şirketiniz tarafından yurt dışındaki şirkete sermaye transferi olarak 2017 yılında 1.091.200,00 USD'nin transfer edildiği, 2013, 2014, 2015 ve 2016 yıllarında söz konusu şirketin zarar etmesi dolayısıyla sermaye ihtiyacının karşılanamadığı ve şirket ortaklığından bedelsiz olarak çekilmek zorunda kaldığınızı belirtilerek, söz konusu sermaye transferi tutarının Türkiye'deki şirketinizin 2017 yılı karından indirim konusu yapılıp yapılmayacağı hususunda bilgi talep edilmektedir.

….Anılan maddelerde iştirak edilen kuruma sermaye olarak konulan tutarın kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınabileceğine ilişkin herhangi bir hüküm bulunmamaktadır.

Öte yandan, özelge talep formu ekinde yer alan "Ortaklık Hakları Alım Sözleşmesinde" Amerika Birleşik Devletlerindeki … şirketi ile şirketinizin bir ortak girişim  olarak faaliyetlerin yürütülmesi amacıyla kurulduğu ve ortaklık haklarının yüzde ellisini (%50) elinde bulundurduğu anlaşılmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, Amerika Birleşik Devletlerinde kurulan ve ortaklığından bedelsiz olarak çekildiğiniz … unvanlı şirkete koyduğunuz sermaye tutarının (2013, 2014, 2015 ve 2016 yıllarında söz konusu şirketin zarar etmesi dolayısıyla bu zararın karşılanması için sermaye transferi olarak gönderilen 1.091.200,00 USD dahil) şirketinizin safi kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

18. Sulh Protokolüne Göre Ödenen Geçmiş Yıl Kiralarının Hangi Yılın Gideri Olarak Dikkate Alınacağı

İlgide kayıtlı özelge talep formunda, şirketiniz ile … A.Ş. arasında kira sözleşmesinin mevcut olduğu, … A.Ş. tarafından 2015-2016-2017 yıllarında düzenlenen kira faturaları konusunda aranızda anlaşmazlık olduğu ve anılan firmanın düzenlediği faturaların kabul edilmeyerek şirketiniz tarafından dava konusu yapıldığı, … A.Ş. tarafından da şirketinize icra davalarının açıldığı, şirketiniz tarafından dava açılması nedeniyle … A.Ş. tarafından düzenlenen faturaların defter kayıtlarınıza alınmadığı ancak aynı faturaların … A.Ş. tarafından defter kayıtlarına alındığı, karşılıklı olarak davalar devam ederken 2017 yılında sulh yoluna gidilerek sulh protokolünün yapıldığı, bu protokole göre ... A.Ş.'ye vadeli çeklerin verildiği ve çek vadelerinin 25/02/2018 tarihli olması nedeniyle … A.Ş. tarafından düzenlenen faturaların kayda alınıp sulh olunan miktar fazlası için anılan firmaya iade faturasının düzenleneceği belirtilerek, 2015-2016-2017 yıllarında defter kayıtlarına alınmayan faturaların hangi dönemde gider olarak dikkate alınacağı hususunda görüş istenilmekte olup Başkanlığımız görüşü aşağıda açıklanmıştır.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, mahkeme süreci devam ederken 2015-2016-2017 yıllarına ait kira ödemelerinin mahiyet ve tutar itibariyle kesinleştiği dönem olarak şirketiniz ile … A.Ş.'nin uzlaşması sonucu yapılan Sulh Protokolünün imzalandığı 11/07/2017 tarihinin dikkate alınması ve kira ödemelerinin de 2017 hesap dönemine ilişkin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması gerekmektedir.

19. İrlanda Mukimi Firmadan İnternet Ortamında Alınan Hizmetlerin 476 Sayılı Cumhurbaşkanı Kararı Kapsamında Değerlendirilip Değerlendirilmeyeceği

İlgide kayıtlı özelge talep formu eki dilekçede, Şirketinizin, kısa adıyla Linkedin diye bilinen İrlanda mukimi Linkedin …unvanlı şirketin internet ortamında sunduğu hizmetlerden yararlandığı, Linkedin platformunda ücretsiz olarak yararlanılabilen hizmetlerin bulunduğu Basic hesaplar ile ücret karşılığı yararlanılabilen hizmetlerin bulunduğu Premium hesapların olduğu, Şirketinizin her iki hesap türünün de bulunduğu dolayısıyla her iki hizmet türünden de yararlandığı belirtilerek, Şirketiniz tarafından Premium hesaplar kullanılarak İrlanda mukimi Linkedin firmasından internet ortamında alınan Şirketinizin personel ihtiyacının karşılanması ve gelişen teknolojiye uyum sağlanması adına alınan eğitimleri kapsayan konulara ilişkin hizmetlerin 476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı çerçevesinde reklam hizmeti olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

476 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı eki Karar gereğince internet ortamında verilen reklam mahiyetinde olan işler için tam mükellef bir kurum tarafından dar mükellef kuruma 01/01/2019 tarihinden itibaren yapılan ödemelerden Kurumlar Vergisi Kanununun 30 uncu maddesi uyarınca % 15 oranında vergi kesintisi yapılması gerekmektedir.

Bu itibarla, Şirketiniz tarafından İrlanda mukimi Linkedin …unvanlı şirketten Linkedin platformunda, reklam mahiyetinde olmaksızın sadece Şirketinizin personel ihtiyacı doğrultusunda aradığınız özelliklere uygun adayları bulmanız amacıyla yayınladığınız iş ilanları ve gelişen teknolojiye uyum sağlanması adına eğitim hizmetleri almak için yapılan ödemeler üzerinden söz konusu karar kapsamında tevkifat yapılmasına gerek bulunmamaktadır.

20. İfraz İşlemi Yapılan Taşınmazın Satışının K.V Ve KDV'den İstisna Olup Olmadığı

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; Başkanlığımıza bağlı … Vergi Dairesi Müdürlüğünün … vergi kimlik numaralı mükellefi olduğunuzu, … tarihinde …Büyükşehir Belediyesi adına kayıtlı iken şirketiniz adına ayni sermaye olarak tapu işlemi gerçekleştirilen .. Ada … Parsel No.lu gayrimenkulün (arsa) … tarihinde … Büyükşehir Belediyesinin … tarih ve … sayılı kararı ile … ayrı parsele ayrılarak ifrazının yapıldığı, bu parsellerden … adedinin açık artırma usulü ile satışa çıkarılacağını, bu nedenle söz konusu satış işleminin kurumlar vergisi ve katma değer vergisinden istisna olup olmayacağı hususlarında Başkanlığımızdan görüş talebinde bulunulduğu anlaşılmıştır.

…Bu hüküm ve açıklamalara göre, …tarihinde … Büyükşehir Belediyesi adına kayıtlı iken şirketiniz adına ayni sermaye olarak tapu işlemi gerçekleştirilen … Ada … Parsel No.lu gayrimenkulün (arsa) … tarihinde … Büyükşehir Belediyesinin … tarihli ve … sayılı kararı ile … ayrı parsele ayrılarak ifrazının yapılması neticesinde bu parsellerden … adedinin açık artırma usulü ile satışının yapılması durumunda taşınmaz ticareti ile uğraşılmış olunacağından, bu taşınmazların satışından doğan kazançla ilgili olarak Kurumlar Vergisi Kanununun 5 inci maddesinin birinci fıkrasının (e) bendinde yer alan kurumlar vergisi istisnasından yararlanılması mümkün bulunmamaktadır.

…Konuya ilişkin olarak KDV Genel Uygulama Tebliğinin "Taşınmaz Satışlarında İstisna Uygulaması" başlıklı (II/F-4.16.1.) bölümünde;

"İstisna kapsamındaki kıymetlerin ticaretini yapan (taşınmazların mutat olarak alım satımının yapılması veya kiraya verilmesi) kurumların, bu amaçla aktiflerinde bulundurdukları taşınmazların tesliminde istisna hükmü uygulanmaz."

açıklamasına yer verilmiştir.

Buna göre, … Ada … Parsel No.lu şirketinize ait taşınmazın, … Büyükşehir Belediyesinin … tarihli ve … sayılı kararı ile … ayrı parsele ayrılarak ifrazının yapılması neticesinde bu parsellerden 4 adedinin açık artırma usulü ile satışının yapılması durumunda taşınmaz ticareti ile uğraşılmış olunacağından, bu taşınmazların şirketiniz tarafından satışında 3065 sayılı KDV Kanununun 17/4-r maddesi kapsamında istisna uygulanması mümkün değildir.

21. Yurt Dışında Açılan Şube İş Yerleri İçin İhracatı Destekleme Fonu Tarafından Kira Yardımı Olarak Ödenen Ve Gelir Olarak Kaydedilen Tutarın Gider Olarak Gösterilip Gösterilmeyeceği

…vergi kimlik numarasında kayıtlı mükellefi olduğunuz, deri giyim ürünleri imalatı faaliyetinde bulunan firmanızın yurt dışına ihracat yaptığı ve bu ihracatı artırmak için Rusya ve Sırbistan Karadağ'da şube iş yerleri açtığınız ve şubelerden elde edilen gelirin ilgili ülkelerde kullanıldığı, şube iş yerlerinin kirasının şirketiniz tarafından ödendiği, ancak kiranın belli bir oranının ihracatı destekleme fonu tarafından karşılandığı ve şirket hesabına aktarılan bedelin gelir olarak kaydedildiği belirtilerek, gelir olarak kaydedilen söz konusu tutarın gider olarak gösterilip gösterilmeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Yukarıda yer alan hüküm ve açıklamalara göre, şirketinizin ticari faaliyetiyle ilgili olarak Yurt dışı Birim Marka ve Tanıtım Faaliyetlerinin Desteklenmesi Hakkındaki 2010/6 sayılı Tebliğ kapsamında, birim kira giderlerinin desteklenmesi ile ilgili olarak ihracatı destekleme fonu tarafından karşılanan destek tutarının, kurum kazancınıza dahil edilmesi gerekmektedir.

 

Ayrıca, söz konusu yurt dışı şubeleriniz için ödediğiniz kira tutarlarının bu şubelerinizin bulunduğu ülkede elde ettiği kazancının tespitinde dikkate alınması gerekmekte olup bu kiraların doğrudan şirketinizin kurum kazancının tespitinde gider olarak dikkate alınması mümkün değildir.

22. Merkezi Türkiye'de Olan Şirketin Yurt Dışı Şubesine Verilen Mimari Proje Tasarım Hizmeti

Türkiye merkezli şirketin Türkmenistan şubesine mimari proje tasarım hizmeti verdiğiniz belirtilerek söz konusu faaliyetinizden elde ettiğiniz kazancın %50'sinin Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin (ğ) bendine göre kurum kazancından indirilip indirilemeyeceği hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Tebliğin,

- "10.5.2.1. İndirimden faydalanabilecek şirketlerin ana sözleşmelerinde yazılı esas faaliyet konusu"  başlıklı bölümünde; "İlgili şirketlerin ana sözleşmelerinde yazılı esas faaliyet konuları arasında, mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi, ürün testi, sertifikasyon, veri saklama, veri işleme, veri analizi, mesleki eğitim, eğitim ve sağlık hizmetleri sunmak olmalıdır. Şirket bünyesinde sözü edilen hizmetlerden sadece birisi verilebileceği gibi ana sözleşmelerinde yer almak şartıyla birden fazlası da verilebilir.

..."

- "10.5.2.2. Hizmetin, Türkiye'den münhasıran yurt dışı mukimi kişi ve/veya kurum için yapılmış olması" başlıklı bölümünde ise;

"Mimarlık, mühendislik, tasarım, yazılım, tıbbi raporlama, muhasebe kaydı tutma, çağrı merkezi, ürün testi, sertifikasyon, veri saklama, veri işleme, veri analizi ve ilgili bakanlıkların görüşü alınmak suretiyle Maliye Bakanlığınca belirlenen mesleki eğitim hizmetlerinin, Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilerle, iş yeri, kanuni ve iş merkezi yurt dışında bulunanlara; eğitim veya sağlık hizmetlerinin de Türkiye'de yerleşmiş olmayan kişilere verilmesi gerekmektedir.

..."

açıklamalarına yer verilmiştir.

Buna göre, Türkiye merkezli şirketin Türkmenistan şubesine verdiğiniz mimari proje tasarım hizmetinden elde ettiğiniz kazançlarınızın, hizmet verdiğiniz kurumun kanuni ve iş merkezinin Türkiye'de bulunması, dolayısıyla yurt dışı mukimi olmaması nedeniyle Kurumlar Vergisi Kanununun 10 uncu maddesinin birinci fıkrasının (ğ) bendi kapsamında değerlendirilmesi mümkün değildir.

23. Reklamasyon ve Kickback Giderlerinin Kabul Edilip Edilmeyeceği

İlgide kayıtlı özelge talep formunda; "Şirketinizin turizm acenta ve operatörlüğü yapmakta olduğu, yurt dışındaki turizm operatörleri vasıtasıyla gelen turistlere konaklama tesisi temin etme, konaklama tesisine transfer, tur hizmetleri verildiği, şirketinizin söz konusu hizmetleri önceden anlaşılmış belirli teknik ve fiziki koşullar dahilinde yapmakta olduğu, muhtelif zamanlarda belirlenen şartların sağlanamaması, organizasyonda aksaklıklar yaşanması, konaklama tesisinin eksiklikleri nedeniyle önceden anlaşılan hizmet koşullarına uyum sağlanamamasından kaynaklı, şirketinizden hizmet alan turistlerin kendi yurtdışı tur operatörlerine yaptığı şikayetlerin araştırılıp soruşturulması sonucunda yurt dışı tur operatörlerinden tarafınıza reklamasyon, kickback vb. adlar altında iade niteliğinde faturalar gelmekte olduğu, söz konusu faturaların tarihi cari yıl içinde olsa da ilgili olduğu dönemlerin önceki yıllar olabildiği, şirketinizin söz konusu faturalar tarafınıza ulaşana kadar bu durumdan hiç bir surette haberdar olmadığı, sadece faturalar şirketinize ulaşınca anlaşma gereği iade işlemi yapıldığı, ticari sürecinizin doğal bir sonucu olduğu belirtilen, geçmiş döneme ilişkin cari dönem tarihli reklamasyon ve kickback vb. ad altındaki faturaların kurum kazancı hesabında gider olarak kabul edilip edilemeyeceği, edilecekse hangi dönemin gideri olarak kabul edileceği" hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

Söz konusu hüküm ve esaslara göre yurt dışı operatörler tarafından önceki yıllarla ilgili olsa da cari yıl içinde faturalandırılmak suretiyle kesinleşen, ticari faaliyetiniz ile ilgili olup sözleşme kapsamında reklamasyon, kickback vb. adlar altında katlanmış olduğunuz giderlerinizi,

- Yapılan işin mahiyetine uygun olması ve iş hacmi ile mütenasip olması,

- Vergi Usul Kanunu hükümlerine uygun tevsik edici belgelerle belgelendirilmesi,

-Şirketinizin, ortaklarınızın, yöneticilerinizin veya çalışanlarınızın kusurundan kaynaklanmaması

şartıyla kurum kazancınızın tespitinde dönem gideri olarak dikkate almanız mümkün bulunmaktadır. [6]

24. Bankanın Kullandırdığı Kredilerin Teminatını Oluşturan Gayrimenkullerin Vefa Hakkı Protokolü Kapsamında Bankaya Devredilmesi İşleminin Kurumlar Vergisi Ve Damga Vergisine Tabi Olup Olmadığı

İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Şirketinizin aktifine kayıtlı bulunan taşınmazların ...'den kullanılan ve finansman sıkıntısı nedeni ile ödenemeyen kredi borçlarınızın karşılığı olarak 14.875.000.00-TL bedelle Vefa (İştira) Hakkı Sözleşmesi kapsamında 16.03.2018 tarihinde …'ye devredildiği, borçlarınızın 16.03.2023 tarihine kadar düzenli olarak ödenmesi halinde banka tarafından söz konusu taşınmaz ve üzerindeki müştemilatlarının Şirketinize bedelsiz olarak devredileceğinden bahisle, söz konusu taşınmazların ...'ye şartlı olarak devredilmesi işleminin kurumlar vergisi ve damga vergisine tabi olup olmadığı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

… Yukarıdaki açıklamalardan da anlaşılacağı üzere, tapuda vefa hakkı şerhi konularak yapılan satış neticesinde, söz konusu gayrimenkulün alan tarafından satılması halinde Türk Medeni Kanununda belirtilen süre dahilinde sadece vefa hakkı tesis edilen kişiye öncelik tanınmasıdır.

   Buna göre; Şirketinizin T.C. Ziraat Bankası A.Ş.'ye "vefa hakkı tesisi" şerhi ile devrettiği gayrimenkullerin devir işlemi tapuda yeni bir tescil gerektirmekte olup söz konusu gayrimenkuller üzerine vefa hakkı tesisi suretiyle yapılan devir işlemi elden çıkarma olarak değerlendirilecektir ve bu devir işlemi nedeniyle elde ettiğiniz kazancın kurum kazancınıza dahil edilmesi gerekmektedir.

18 seri no.lu Damga Vergisi Sirkülerinin "3-Kredinin Teminatına İlişkin Damga Vergisi Ve Harç İstisnası Uygulaması" başlıklı bölümünde, söz konusu istisna kapsamında kullandırılan kredinin teminatına ilişkin olarak düzenlenen kağıtlar ile bu amaçla yapılan işlemlere münhasıran kullandırılan krediye ilişkin olması kaydıyla istisnanın uygulanması gerektiği açıklanmıştır.

   Buna göre, Şirketiniz ile ... arasında düzenlenen akitin Şirketiniz adına kayıtlı bulunan söz konusu gayrimenkullerin, bankadan kullanılan kredinin teminatını teşkil etmesi ve münhasıran bankadan kullandırılan krediye ilişkin olması kaydıyla adı geçen bankaya devir işlemi ile ilgili kısmının damga vergisinden istisna edilmesi gerekmektedir.

   Ancak, Şirketiniz lehine vefa hakkı tesis edilmesine ilişkin işlem ile ecrimisil bedeli ödenmesine ilişkin işlemin istisna kapsamında değerlendirilmesi mümkün bulunmadığından, "Vefa (İştira) Hakkı Protokolü" başlıklı kağıdın 488 sayılı Kanunun 6 ncı maddesinin birinci fıkrası uyarınca vefa hakkına ilişkin belirtilen bedel ile ecrimisil bedelinin toplanması suretiyle bulunan tutar üzerinden 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (1) sayılı tablonun I/A-1 fıkrasına göre damga vergisine tabi tutulması gerekmektedir.

                  [i]