GÜMRÜK ANTREPOLARINDA DEPOLANAN EŞYAYA İLİŞKİN DEVİR BEYANININ DAMGA VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU 2014
Ali ÇAKMAKCI
E. Hesap Uzmanı
Bağımsız Denetçi
I-GÜMRÜK DEVİR BEYANINA İLİŞKİN YASAL DÜZENLEMELER VE İDARİ KARARLAR:
Gümrük antrepolarında depolanan eşyanın satış suretiyle başkasına da devredilebileceği, bunun için devreden ve devralanın isteklerinin, bu durumu ilgili gümrük idaresine yazılı olarak bildirmesi gerekeceği, bu devir isteğinin idarece kabulü, eşyaya ait gümrük vergileri ile para cezalarının devralan tarafından üstlenilmesine bağlı olduğuna ve yazılı bildirim şartının aranmayacağı hallerin Müsteşarlıkça belirleneceğine dair Gümrük Yönetmeliği’nin 333. maddesinin birinci fıkrası; 15.05.2013 tarih ve 28648 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanmak suretiyle yürürlüğe giren Gümrük Yönetmeliğinde Değişiklik Yapılmasına Dair Yönetmeliğin 10. maddesi ile yeniden düzenlenmiştir.
Bahsi geçen yeni düzenlemede de gümrük antrepolarında depolanan eşyanın yine satış suretiyle başkasına da devredilebileceği, fakat bunun için öncekinden farklı olarak devreden ve devralan tarafından ilgili gümrük idaresine ayrı ayrı birer dilekçe ile, taraflar arası devir sözleşmesi ve ilaveten eşyaya ait gümrük vergileri ile para cezalarının devralan tarafından üstlenileceğine dair taahhütnamenin verilmesi gerektiği belirtilmiştir.
Yapılan Yönetmelik değişikliği ile daha önce sadece bildirim olarak telaffuz edilen bu belge, bu sefer sözleşme adı altında mütalaa edilerek, devir konusu yapılan akaryakıta ilişkin gümrük kıymetinin tespitinde kullanılan tutarın hasıl olan rakam olarak dikkate alınarak üzerinden nispi damga vergisi hesaplanmakta ve ilgili Gümrük Müdürlüğü tarafından işlemin gerçekleşmesi damga vergisinin ödenmesi koşuluna bağlanmaktadır.
Gümrük Yönetmeliğinin daha önceki 333. madde hükmüne istinaden Gümrükler Genel Müdürlüğü’nce yayımlanan ve antrepo ile sundurmalardaki eşyanın üçüncü kişilere devri sırasında taahhütname alınması, taahhütnamede devre konu eşyanın (CIF) kıymetinin gösterilmesi ve belgenin noter tarafından düzenlenmesi sırasında nispi harç ve damga vergisi alınmasını öngören 14.1.1995 günlü ve 1995/24 sayılı Genelgenin iptali için açılan 1997/196 Esas No, 1998/377 Karar No’lu davada Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu, Gümrük Kanununun ilgili maddeleri uyarınca devre konu eşya nedeniyle alınması gereken taahhütnamede devreden tarafından ödenmesi gereken vergi, resim, ücret ve para cezalarının devralan tarafından ödeneceği taahhüt edildiği ve taahhütnamenin belli bir miktarı içermesi mümkün olmadığından, “yasada aranmadığı halde” CIF değer yazılması zorunluluğu getirilmesi ve bu değer üzerinden nispi harç ve damga vergisi alınması hukuka uygun düşmediğine karar vermiştir.
Keza, Harçlar Kanununun 41. maddesinde, (2) sayılı Tarifesinde yazılı işlemlerden değer veya ağırlık esasına göre nispi, işlemin nevi ve mahiyetine göre ise maktu esas üzerinden harç alınması öngörülmüştür. Her ne kadar değer esasını düzenleyen 42. maddede menkul ve gayrimenkul mallar hakkında alım, satım, taahhüt ve rehinle ilgili her nevi mukavele, senet ve kağıtlarda değer gösterilmesi zorunluluğu getirilmişse de, (2) sayılı Tarifenin (1) işaretli ayırımında, belli bir parayı ihtiva etmeyen ve alınacak harç miktarı kanun ve tarifede ayrıca gösterilmemiş olan senet ve kağıtlar maktu harca tabi tutulmuş olup, uyuşmazlık konusu taahhütnamenin belli bir parayı ihtiva etmesi mümkün olmadığından, düzenlemenin; taahhütnamenin nispi tarife üzerinden harçlandırılması yolundaki kısmı da hukuka uygun olmadığına, vergilendirilmesi gereken belgenin içeriği itibarıyla taahhütname niteliği taşıdığından bahisle, nispi damga vergisi ve harca tabi tutulması gerektiği yolundaki Genelgeyi iptal eden Dokuzuncu Daire kararında hukuka aykırılık görülmediğine oybirliği ile hükmederek temyiz talebini oybirliği ile reddetmiştir.
Gelir İdaresi Başkanlığı ise konuyla ilgili olarak 24.12.2012 tarih ve 131902 sayılı yazısında;
"İlgide kayıtlı yazınız ekinde yer alan, … tarafından Trabzon Gümrük Müdürlüğüne hitaben düzenlenen yazıların incelenmesinden, söz konusu kağıdın… cinsi eşyanın devrine ilişkin bilgilendirme amaçlı düzenlendiği; … tarafından anılan Gümrük Müdürlüğüne hitaben düzenlenen yazıların da, kambiyo haricindeki tüm sorumluluklara muhatap olmak üzere devir almayı üstlenen … tarafından Gümrük Müdürlüğüne verilen bilgilendirme amaçlı yazılar olduğu anlaşılmaktadır.
Buna göre, Trabzon Gümrük Müdürlüğüne bilgi verme amacıyla düzenlenen kâğıtların Damga Vergisi Kanunu'na ekli (1) Sayılı Tabloda sayılan kâğıtlar mahiyetinde bulunmadığından damga vergisine tabi tutulması mümkün değildir."
ifadelerine yer vermiş ve bu belgelerin damga vergisine tabi tutulmaması gerektiği konusunda görüş bildirmiştir.
II-GÜMRÜK İDARESİNE SUNULAN DEVİR BEYANININ DAMGA VERGİSİ KARŞISINDAKİ DURUMU:
488 sayılı Damga Vergisi Kanununun 1. maddesinde mezkur Kanuna ekli (1) sayılı tabloda yazılı kağıtların Damga Vergisine tabi olduğu hüküm altına alınmıştır. Bu kanundaki kağıtlar terimi ise, yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belgeleri ifade etmektedir. Dolayısıyla, bir kağıdın damga vergisinin konusuna girmesi için her şeyden önce Kanuna ekli 1 sayılı listede yer alması ve hukuken yazılıp imzalamak veya imza yerine geçen bir işaret konmak suretiyle düzenlenen ve herhangi bir hususu ispat veya belli etmek için ibraz edilebilecek olan belgeler ile elektronik imza kullanılmak suretiyle manyetik ortamda ve elektronik veri şeklinde oluşturulan belge niteliğine haiz olması gerekmektedir. Damga Vergisi Kanununun 10. maddesinde ise damga vergisinin nispi veya maktu olarak alınacağı, nispi vergide, kağıtların nevi ve mahiyetlerine göre, bu kağıtlarda yazılı belli para, maktu vergide kağıtların mahiyetlerinin esas alınacağı, ayrıca belli para teriminin, kağıtların ihtiva ettiği veya bunlarda yazılı rakamların hasıl edeceği parayı ifade ettiği hüküm altına alınmıştır.
Yukarıda da ifade ettiğimiz üzere Gümrük İdaresi daha önce bir Genelge ile yasal olmayan şekilde CIF bedeli üzerinden taahhütname olarak nitelendirdiği belge üzerinden noter harcı ve damga vergisi ödenmesini şart koşmuş, akabinde Vergi Dava Daireleri Genel Kurulu ise İdarenin Yönetmelikte olmayan bir zorunluluk getirerek damga vergisi talep etmesine ilişkin temyiz talebini reddetmiştir.
Aynı İdare, bu sefer Yönetmelik değişikliğine istinaden bu belgeye sözleşme niteliği atfederek, yine Yönetmelikte olmayan bir şekilde bahsi geçen belge üzerinden nispi oranda damga vergisi ödenmesini şart koşmaktadır.
Bahsi geçen belge, önceki Yönetmelik düzenlemesinden farksız olarak yine sadece bildirim niteliği taşımakta, bahsi geçen belge de yer alan tutar ise salt gümrük kıymetinin hesaplanmasına ilişkin bir bildirimi ifade etmekte, İdarenin yine sözleşme olarak ifade edilen belge üzerine hasıl olan rakamın belirtilme zorunluluğu getirerek damga vergisi talep etmesi yargı kararları mucibince mümkün olmadığı gibi, Yönetmelik ile vergi almaya kalkılması Anayasanın ilgili maddesine de aykırıdır. Yönetmelikte bahsi geçen belgenin sözleşme olarak ifade edilmese bile, kâğıtların mahiyetine bakılarak belgenin hukuki durumuna göre vergi alınmasına engel değilken, salt gümrük vergisi kıymetinin tespitine ilişkin tutardan yola çıkılarak bahsi geçen belgeyi sözleşme ve/veya taahhütname telakki ederek, gümrük kıymetine esas değeri de hâsıl olan rakam olarak kabul edilip vergi talep edilmesi hukuk mantığına, yasal düzenlemelere ve Vergi Dava Daireleri Genel Kurul kararına aykırıdır.
Bir başka ifadeyle, Gümrük İdaresine sunulan belge, esasen damga vergisi açısından belli bir hususu ispat amacıyla yapılan düzenleme olmayıp, tamamen İdarenin zorunlu tuttuğu bir bildirimden öte bir belge değildir. Zira, antrepodaki malı devir alan ve devreden arasındaki sözleşmenin yazılı yapılması zorunluluğu bulunmadığı gibi, petrol ve buna benzer mal ticaretinde uluslararası piyasalardaki gelişmelere istinaden belirlenecek olan fiyatın da sözleşme anında her zaman belirlenebilir olduğunu ifade etmek mümkün değildir.
Ayrıca, belgenin ekinde sunulan fatura ise damga vergisine tabi olmadığından, damga vergisi hesaplanmasında dikkate alınması da faturanın damga vergisine tabi olmaması nedeniyle mümkün değildir. 43 seri no’lu Damga Vergisi Genel Tebliğinde sadece iki taraf arasında düzenlenmiş bulunan fatura veya serbest meslek makbuzu ile belli olan sözleşmelerde damga vergisi aranılmasına gerek bulunmadığı, fatura veya serbest meslek makbuzu Damga Vergisi Kanunu'na ekli (I) sayılı listede damga vergisine tabi kağıtlar içerisinde sayılmadığı ifade edilmiştir.
Sonuç itibariyle, bahsi geçen konu esasen daha önce Vergi Dava Daireleri Genel Kurul kararıyla çözümlenmesine karşın, salt Yönetmelikte sözleşme ibaresinin geçirilerek kağıdın mahiyetinin değiştiği iddia edilerek yeniden damga vergisi talep edilmesi yasanın ruhu ve lafzına uygun düşmediği gibi, hakkaniyete de uygun düşmemektedir. Çünkü, Yönetmelikte böyle bir değişiklik yapılmasa dahi, kağıdın mahiyetinin, vergiye tabi olup olmaması için yeterli kabul edilmesi gerekmektedir. Transit ticaret başta olmak üzere, birçok sektörde kar marjı oranının da %1 gibi damga vergisi oranına yakın olduğunu da düşündüğümüzde, yaklaşık olarak bu orana yakın damga vergisinin talep edilmesi böyle bir faaliyetin hiç yapılmaması sonucunu doğurur ki, bu durum hukuken de arzu edilen bir durum değildir.
