ASGARİ ÜCRETİN VE AGİNİN KALDIRILMASI İLE ÜCRETE İLİŞKİN BAZI ÖZEL HUSUSLARIN DEĞERLENDİRİLMESİ

ASGARİ ÜCRETİN İSTİSNA OLMASI VE AGİNİN KALDIRILMASI İLE ÜCRETE İLİŞKİN BAZI ÖZEL HUSUSLARIN DEĞERLENDİRİLMESİ

Ali ÇAKMAKCI

Yeminli Mali Müşavir

Sorumlu Ortak Bağımsız Denetçi

E. Hesap Uzmanı

İletişim: info@adenymm.com.tr-0212 592 00 92

II-Giriş:

25/12/2021 tarihli ve 31700 sayılı Resmi Gazete’de yayımlanan 22/12/2021 tarihli ve 7349 sayılı Kanunla, 31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanunu, 1/7/1964 tarihli ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanunu, 25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanunu, ve diğer bazı Kanunlarda değişiklikler yapılmıştır.

Kanundaki en önemli düzenleme ücret geliri elde edenler için asgari geçim indiriminin kaldırılarak, kısmi damga vergisi istisnası ile asgari ücret istisnasının getirilmiş olmasıdır.

II-AGİ Kaldırılmış ve Asgari Ücret Tutarı Kadar Tüm Hizmet Erbabına Gelir Vergisi İstisnası ve Damga Vergisi İstisnası Getirilmiştir:

Kanunla 193 sayılı Kanunun 23. maddesinin birinci fıkrasına aşağıdaki bent eklenmiştir.

“18. Hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri (Şu kadar ki, istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenir. Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde istisna tutara isabet eden kısım düşülmek suretiyle hesaplanır. İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamaz. Birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.).”

Benzer şekilde 1/7/1964 tarihli ve 488 sayılı Damga Vergisi Kanununa ekli (2) sayılı tablonun “IV – Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar” başlıklı bölümünün (34) numaralı fıkrasında yer alan “ücretlere ilişkin kâğıtlar” ibaresinden sonra gelmek üzere (Bu maddenin birinci fıkrasının (18) numaralı bendinde düzenlenen ücretlerde istisna, aylık brüt asgari ücrete isabet eden kısım için uygulanır) şeklinde parantez içi hüküm eklenmiştir.

Buna karşın, 193 sayılı Kanunun;

a) 106 ncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde yer alan “Diğer ücretlerde, gezici olarak çalışanların” ibaresi “Gezici olarak çalışanların” şeklinde değiştirilmiş, bentte yer alan “ücret ve” ibaresi madde metninden çıkarılmıştır.

b) 32 nci maddesi, 64 üncü maddesi, 108 inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi, 109 uncu maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi ile ikinci ve üçüncü fıkraları, 110 uncu maddesi, 118 inci maddesi ve 122 nci maddesi yürürlükten kaldırılmıştır.

Buna göre, 01.01.2022 tarihinden itibaren çalışanın evli olup olmaması, çoçuğunun olup olmaması veya sahip olunan çocuk sayısının hiçbir önemi kalmamış oldu. Zira, 2022 yılı itibariyle artık “asgari geçim indirimi” uygulaması hayatımızda olmayacaktır.

Kanun hümüne ilişkin ikincil düzenleme henüz yayımlanmamış olup, konuya ilişkin görüş ve değerlendirmelerimiz aşağıdaki gibidir:

1-Ücret İstisnası Geneldir:

Kanun hükmü 1/1/2022 tarihinden itibaren yapılan ücret ödemelerine uygulanmak üzere yayımı tarihinde yürürlüğe girmiştir.

Kanuna göre ayrım yapılmaksızın brüt ücreti ne olursa olsun tüm hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri gelir vergisinden istisna edilmiştir.

İstisna tutarı, ücret ödemesinin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından hali hazırdaki %14 oranındaki işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve %1 oranındaki işsizlik sigorta primi düşülerek bulunan tutar gelir vergisinden istisna edilecektir. Hali hazırda belirtilen bu işçi primleri toplamı % 15 olduğundan, bu durum asgari ücretin aylık brüt tutarının yüzde 85'i istisna olarak esas alınacaktır demektir.

2-Tüm Ücret Tipleri De Yararlanır Mı?

GVK’nın 61. maddesine göre ücret, işverene tabi ve belirli bir işyerine bağlı olarak çalışanlara hizmet karşılığı verilen para ve ayınlar ile sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaatlerdir. Ücretin ödenek, tazminat, kasa tazminatı (Mali sorumluluk tazminatı), tahsisat, zam, avans, aidat, huzur hakkı, prim, ikramiye, gider karşılığı veya başka adlar altında ödenmiş olması veya bir ortaklık münasebeti niteliğinde olmamak şartı ile kazancın belli bir yüzdesi şeklinde tayin edilmiş bulunması onun mahiyetini değiştirmez.

Yani, ücret geliri işverene tabi ve işyerine bağlılık temeline dayanmaktadır. Fakat kanun koyucu bunun dışında “bu kanunun uygulanmasında”, aşağıda yazılı ödemelerin de ücret sayılacağını ifade ederek bu kanunda aksine hükümler yer almadığı sürece bu nitelikteki ücretlerin de vergilendirme ilkelerinin bu kurallara göre yürütüleceğini hüküm altına almıştır:

1. 23'üncü maddenin 11 numaralı bendine göre istisna dışında kalan emeklilik, malüliyet, dul ve yetim aylıkları;

2. Evvelce yapılmış veya gelecekte yapılacak hizmetler karşılığında verilen para ve ayınlarla sağlanan diğer menfaatler;

3. Türkiye Büyük Millet Meclisi, il genel meclisi ve belediye meclisi üyeleri ile özel kanunlarına veya idari kararlara göre kurulan daimi veya geçici bütün komisyonların üyelerine ve yukarıda sayılanlara benzeyen diğer kimselere bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;

4. Yönetim ve denetim kurulları başkanı ve üyeleriyle tasfiye memurlarına bu sıfatları dolayısıyla ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;

5.  Bilirkişilere, resmî arabuluculara, eksperlere, spor hakemlerine ve her türlü yarışma jürisi üyelerine ödenen veya sağlanan para, ayın ve menfaatler;

6. Sporculara transfer ücreti veya sair adlarla yapılan ödemeler ve sağlanan menfaatler.

7. Hizmet sözleşmesi sona erdikten sonra; karşılıklı sonlandırma sözleşmesi veya ikale sözleşmesi kapsamında ödenen tazminatlar, iş kaybı tazminatları, iş sonu tazminatları, iş güvencesi tazminatları gibi çeşitli adlar altında yapılan ödemeler ve yardımlar.

İstisnaya ilişkin kanun hükmünde her ne kadar “hizmet erbabı” kavramı kullanılmış olsa dahi, istisnadaki asli amacın ücret niteliğindeki gelir sahiplerinin asgari ücret kadar ücret tutarının gelir vergisinden istisna edilmesi olduğundan, GVK’nın 61. Maddesinde sayılan ve ücret niteliği atfedilen tüm gelirlerin bu istisnadan yararlanması gerektiğini düşünmekteyiz. Kanun hükmünde özel bir kısıtlayıcı kurala da yer verilmediğini belirtmek gerekmektedir.

Kanunda olmayan bir gerekçe ile bu tür ödemelere istisna açısından kısıtlama getirilemeyeceği gibi, kanun koyucunun “birden fazla işverenden ücret alanlarda bu istisna sadece en yüksek olan ücrete uygulanır” hükmüne yer vermesinin gerekçelerinden birisi olarak asgari ücret tutarı kadar her çalışanın her bir tür/tanımdaki ücretinin istisna kılınması amaçlandığını düşünmekteyiz.  

3-İstisna Tutarının Üzerinde Gelir Elde Edenlerin Durumu:

Kanuna göre istisnayı aşan ücret gelirinin vergilendirilmesinde verginin hesaplanacağı gelir dilim tutarları ve oranları, istisna kapsamındaki tutarlar da dikkate alınarak belirlenecektir.

Ücretin vergiye tabi matrahının tespitinde asgari ücret etkili olacak ve vergi matrahı üst tarifelere girebilecektir. Bu durum, bize göre vergi mantığına pek uygun olmadığı gibi, adil de değildir.

Ödenecek vergi tutarı, bu suretle bulunan vergi tutarının içinde “istisna tutara isabet eden kısım” düşülmek suretiyle hesaplanacaktır.

İstisna nedeniyle alınmayacak olan vergi “ilgili ayda” aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamayacaktır.

Birden fazla işverenden ücret alanlarda asgari ücret istisnası sadece en yüksek olan ücrete uygulanır.

Bu nedenle, birden fazla işverenden ücret geliri elde edenlerin en yüksek ücret veren işvereni belirleyip, bu hususu ilgili işveren ile paylaşması gerekecektir. Farklı bir işveren nezdinde istisna uygulanırsa, bu işveren nezdinde eksik ödenen gelir vergisi kısmı için vergi zıyaı cezası ortaya çıkacaktır, en yüksek ücret ödeyen işveren nezdinde ise fazla vergi ödenmesi nedeniyle düzeltme hükümlerine göre fazla ödenen tutarın mükellefe red ve iadesi gerekecektir. Bu nedenle, istisna uygulayan işverenin en yüksek ücret ödeyen işveren olduğu yönünde hizmet erbabından taaahhüt alması gerekebilir, zira kesinti yapılmasından kendisi her hal ve şart altında sorumludur.

Ayrıca, yıl içinde yeni işverenler devreye girebileceği gibi, en yüksek ücret ödeyen işverenin de yıl içinde değişebileceği gerçeğini unutmamak gerekmektedir.

Kurala göre, istisna tutarının üstünde ücret geliri elde edenlerin istisna tutarı tespit edilirken kümülatif olarak asgari ücret matrahına isabet eden vergi tutarı kadar istisna uygulanacaktır. Zira, kanun koyucunun istisna nedeniyle alınmayacak olan vergi “ilgili ayda aylık asgari ücret üzerinden hesaplanması gereken vergiyi aşamayacaktır” şeklinde bir hükme ihtiyaç duymasının başka mantıklı ve rasyonel açıklaması bulunmamaktadır.

Bu nedenle, asgari ücret tutarına ilişkin verginin dilim atlaması nedeniyle yükselmesi nedeniyle  artan vergi tutarına göre istisnanın uygulanması gerekecektir. Yani, 2022 yılında Agustos ayı itibariyle bir üst dilime giren asgari ücrette bu tarih ve sonrasında bu gelire isabet eden gelir vergisinin tamamı hesaplanan vergiden düşülerek ödenecek gelir vergisi hesaplanacaktır.

(İlgili ayda asgari ücret matrah toplamının, vergiye tabi toplam ücret matrahına uygulanarak istisna kılınacak vergi tutarının tespiti hatalı olacaktır. Zira, asgari ücret mantık gereği en alt düzeydeki ücret tutarı olup, korunması amaçlanan ücret bu olduğundan orantı yerine doğrudan bu ücretin karşılığı olan gelir vergisinin istisna edilmesi gerekmektedir.)

Bu nedenle, 2021 yılı özelinde Ocak-Temmuz aylarında asgari ücrete isabet eden 638,01-TL, Agustos-Aralık arasında ise sırasıyla 739,37-TL, 850,68-TL, 850,68-TL, 850,68-TL, 850,68-TL tutarında gelir vergisi, kümülatif ücret matrahından hesaplanan gelir vergisinden düşülerek ödenecek gelir vergisinin tespit edilmesi gerekmektedir. Bu nedenle, asgari ücret nedeniyle 2021 yılında gelir vergisinden istisna tutacak toplam yıllık gelir vergisi tutarı 8.608,16-TL olacaktır.

4-Asgari Ücrete Damga Vergisi İstisnası:

7349 sayılı Kanunun 4. maddesiyle, Damga Vergisi Kanununa ekli vergiden istisna kağıtları düzenleyen (2) sayılı tablonun "IV- Ticari ve medeni işlerle ilgili kâğıtlar" başlıklı bölümünün (34) numaralı fıkrasında yer alan "ücretlere ilişkin kâğıtlar" ibaresinden sonra gelmek üzere (Bu maddenin birinci fıkrasının (18) numaralı bendinde düzenlenen ücretlerde istisna, aylık brüt asgari ücrete isabet eden kısım için uygulanır) şeklinde parantez içi hüküm eklenmiştir.

Bu düzenlemeyle, hizmet erbabına ödenen ücretlerin aylık brüt asgari ücrete isabet eden kısmı üzerinden damga vergisi alınmaması sağlanmıştır. Damga vergisi istinası brüt asgari ücret tutarı 2022 yılında 5.004-TL esas alınarak uygulanacak, bunun üstündeki brüt asgari ücret üzerinden ise damga vergi hesaplanarak tahakkuk ettirilecektir.

5-2021 Aralık Ayı Ücretlerinde İstisna Uygulaması:

166 seri no.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğine göre,

• 15 Aralık-14 Ocak dönemi için 15 Aralık 1990 tarihinde peşin olarak ödenen kamu personeli memur aylıklarının 1990 yılı geliri sayılması ve 1990 yılındaki esaslara göre,
• 15 Aralık-14 Ocak dönemi için işlenmiş olarak 14 Ocak 1991 tarihinde ödenen işçi ücretlerinin ise 1991 yılı geliri sayılarak, 1.1.1991 tarihinden geçerli olan vergi tarifesinin uygulanarak

 vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.

Diğer taraftan, memurlara 1-14 Ocak 1991 dönemi için ödenen maaş farklarının tahakkuk ve ödemesi 1 Ocak 1991 tarihinden sonra yapıldığı için, fark ödemelerine yeni vergi tarifesinin uygulanması gerektiği açıklanmıştır. 

Antalya Vergi Dairesi Başkanlığının 19.08.2010 tarih ve B.07.1.GİB.4.07.16.01-GVK.2010.33-75 özelgesine göre ise 166 Seri No.lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinin "Memur ve İşçi Olarak Çalışan Ücretlilere 15 Aralık - 14 Ocak Dönemi İtibariyle Yapılan Ödemelere Uygulanan Özel İndirim ve Vergi Tarifesi" başlıklı 5 inci bölümünde de gerekli açıklamalar yapılmış bulunmaktadır. Bu açıklamalara göre, 15 Aralık 2009-14 Ocak 2010 dönemine ait ücretlerin tahakkuk ve ödemesinin Aralık ayında yapılması halinde, söz konusu ödemelerin 2009 yılı geliri sayılması ve 2009 yılında geçerli olan vergi tarifesinin uygulanması gerekmekte olup, ancak söz konusu ücretlerin tahakkuk ve ödemesinin Ocak  ayında yapılması halinde ise 2010 yılı geliri sayılarak 2010 tarihinde geçerli olan vergi tarifesinin uygulanarak vergilendirilmesi gerekmektedir. 

Danıştay Üçüncü Dairesinin 13.05.1997 tarih, E.1996/3191, K.1997/1760 sayılı Kararında   “ücret gelirinin hukuki tasarruf hakkının doğduğu anda elde edileceği, çünkü aynı anda ekonomik tasarruf hakkına da kavuşulacağı ancak hukuki tasarruf hakkı doğmamışsa ücret geliri elde edilmiş sayılmayacağı gerekçesiyle, 15-31 Aralık 1993 günlerine ait ücretler için bordro yapılarak ücret ödemesi tahakkuk ettirilip, işçilerin kişi bazında alacaklandırılması halinde bu ücretin hesaben ödendiği kabul edilmesine rağmen, 15-31 Aralık 1993 günlerine ilişkin ücret kişi bazında ücret bordrosu tanzim edilmeden topluca tahakkuk ettirilip, hesaplara intikal ettirilmesi durumunda hesaben yapılmış ücret ödemesinden de söz edilemeyeceği, bu itibarla 15-31 Aralık 1993 ücret bordrosunun tahakkuku 1993 yılında, ödemesi de 14.1.1994 tarihinde 14 günlük ücretle birlikte yapıldığından, bu döneme ilişkin ücretlerin 1994 yılında elde edilmiş sayılacağı, bu sonuca göre 1994 yılına ilişkin %25 gelir vergisi oranının uygulanması gerektiği yönünde  kararı verilmiştir.”

Danıştay  Onüçüncü  Dairesinin 27.9.1977 tarih, E.1976/3197, K.1977/2561 kararında   “.....193 sayılı Gelir Vergisi Yasası'nın ücretin tanımına ilişkin 61, gerçek ücretin saptanmasına ilişkin 63 ve ücretlerde vergi kesintisine ilişkin 94. maddeleri hükümleri topluca incelendiğinde, bu maddelerdeki, "verilen", "sağlanan", "ödenen" sözcükleriyle, ücretin ancak fiilen yapılan ödemeler sonucunda hizmet erbabı yönünden elde edilmiş sayılması gerekeceği sonucu ortaya çıkmakta ve dairemizin süregelen içtihatları da bu yönde bulunmakta ise de, fiilen yapılan ödemeler gibi fiilen yapılmış kabul edilen ödemelerinde elde edilen ücret sayılması gerekeceği şüphesizdir. Örneğin olayımızda olduğu gibi, tahakkuk ettirilen huzur hakkının hak sahibinin cari hesabına alacak kaydedilmesi ve bu durumdan ilgilinin bilgi sahibi olduğunda uyuşmazlık bulunmaması halinde (her zaman çekme olanağına sahip bulunulan bir alacak dolayısıyla) fiilen ödemenin varlığını kabul etmek zorunludur.  Aksi halde, şirket yönetim kurulu başkan ve üyelerine, cari hesaplarına alacak kaydedilen meblağları, kendilerinin müterakki esasa göre en az vergi ödeyebilecekleri bir dönemde çekme hakkı sağlanmış olur ki, bunun da vergide adalet ve eşitlik ilkeleriyle bağdaşamayacağı ve vergiyi doğuran olayın oluşunu kişilerin seçimine bırakmak suretiyle kamu alacağının geç ve noksan alınmasına yol açacağı ortadadır.” şeklinde karar vermiştir.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 96 ncı maddesinde, vergi tevkifatının, 94 üncü madde kapsamına giren nakden veya hesaben yapılan ödemelere uygulanacağı belirtilmiş, hesaben ödeme ise, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemler olarak tanımlanmıştır. Aynı Kanunun 98 inci maddesinde de, 94'üncü madde gereğince vergi tevkifatı yapmaya mecbur olanlar bir ay içinde yaptıkları ödemeler veya tahakkuk ettirdikleri karlar ve iratlar ile bunlardan tevkif ettikleri vergileri ertesi ayın yirmiüçüncü  günü akşamına kadar, ödeme veya tahakkukun yapıldığı yerin bağlı olduğu vergi dairesine bildirmeye mecburdurlar. Yıl sonlarında tahakkuk ettirilen mevduat faizlerinden kesilecek vergilerin bildirilmesi için bu süre bir ay uzatılır hükmü yer almaktadır.

Öncelikle, Genel Tebliğde yer alan “ödeme ve tahakkuku” aynı kuralda ifade eden Genel Tebliğ ifadelerinin hatalı olduğunu düşünmekteyiz. Tebliğe göre sanki tahakkuk etmese de fiilen ödenen ücretlerin vergi tevkifatına tabi olmayacağı veya tahakkuk etse de ödenmeyen ücretlerin de vergi tevkifatına tabi olmayacağı sonucuna varılmaktadır. Tahakkuk, ilgili dönem gelir ve giderlerinin ilgili dönemlere yansıtılması olup, bu giderin gider yazılabilmesi için ödenme şartı aranmaksızın kayıt atılmasını, yani karşı tarafı alacaklı gösteren bir ödeme olan hesaben ödemenin gerçekleşmesi anlamına gelmektedir.  Hesaben ödeme deyiminin, vergi tevkifatına tabi kazanç ve iratları ödeyenleri istihkak sahiplerine karşı borçlu durumda gösteren her türlü kayıt ve işlemlerdir.

Burada geçen kayıt ve işlem, bir bütünü temsil etmemekte olup, birbirinden tamamen bağımsız gerçekleşebilecek durumları ifade etmektedir. Özetle, kayıt veya işlem tek başına ücretin (veya herhangi bir gelirin) hesaben ödenmesi için yeterlidir.

Bu durumda, “kişi adına tahakkuk etmiş” bir ödeme nedeniyle tevkifatın ve vergilendirmenin ertesi yıl aranmasının mantıklı bir gerekçesi olmadığı sonucu ortaya çıkmaktadır. Hesaben ödeme sadece yasal deftere kayıt değil, buna ilişkin işlemleri de konu edindiğinden yasal açıdan bordrolarda kişi isimleri ile hazırlanması, yani kaydedilmesi de bize göre hesaben ödeme için yeterlidir.

GVK'nın 94/1’inci maddesinde "ödenen ücretler" gibi ibareler yer aldığından, bu ibarelere dayanılarak ücretlerin elde edilmesinde "tahsil esası"nın geçerli olduğu iddia edilse dahi, hizmet ifası yapılmadan avans olarak yapılan ödemenin henüz ücret niteliği bulunmadığından kesinti yapmanın da olanaklı olmayacağı açıktır. Zira, ücrette ekonomik ve hukuki tasarruf ilkesi geçerli olduğundan ancak ve ancak hukuken belirlenen şart ve süreler sonunda ücret elde edilmiş sayılmaktadır.

Ekonomik tasarruf imkanı doğmuşsa, sahibince tahsil edilmese bile, ücret elde edilmiş sayılır. Hukuki tasarruf, ekonomik tasarrufun da gerçekleştiğinin karinesi olarak kabul edilir. Ancak, mükellefin, hukuki tasarrufa rağmen, ekonomik tasarrufun gerçekleşmediğini ve dolayısıyla geliri elde etmemiş olduğunu ispatlama hakkı elbette vardır. Ayrıca, GVK 94. Maddesinde diğer tüm kazanç ve iratlarında ödeme kavramı içinde değerlendirildiği açık olup, ücrete özel bir belirlemede bulunmadığı da açıktır.

Bize göre, 2021-Aralık ücretleri 2021 yılına ilişkin yasal defterlerde “kişi” olarak tahakkuk ettirilir veya bu tarih itibariyle isim isim bordroda yer alırsa, bu işlem hesaben ödeme kapsamına girdiğinden (aksi durumda 2021 yılında gider yazılamaz) nakden ödemeye bağlı olmaksızın 2021 yılının tarifesine bağlı olarak vergilendirilecek ve istisnadan yararlandırılmayacaktır. Buna karşın, bu yönde herhangi bir kayıt ve işlem mevcut değilse, yani cari hesaba kişi bazında kayıt veya bordroda kişi olarak gösterilme durumu yoksa 2022 yılının matrahına dahil olup istisnadan yararlanacaktır.

6-Asgari Ücret Tutarı Üzerindeki Ücret Matrahlarında Gerçek Giderler Nasıl Uygulanacaktır:

GVK’nın 63. Maddesine göre ücretin gerçek safi değeri işveren tarafından verilen para ve ayınlarla sağlanan menfaatler toplamından aşağıdaki indirimler yapıldıktan sonra kalan miktardır.

1.  657 sayılı Devlet Memurları Kanunu'nun 190'ıncı maddesi uyarınca yapılan kesintilerle, Ordu Yardımlaşma Kurumu ve benzeri kamu kurumları için yapılan kanuni kesintiler;

2.  Kanunla kurulan emekli sandıkları ile 506 sayılı Sosyal Sigortalar Kanununun geçici 20 nci maddesinde belirtilen sandıklara ödenen aidat ve primler;

3.  Sigortanın Türkiye'de kâin ve merkezi Türkiye'de bulunan bir emeklilik veya sigorta şirketi nezdinde akdedilmiş olması şartıyla; ücretlinin şahsına, eşine ve küçük çocuklarına ait hayat sigortası poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primlerin %50'si ile ölüm, kaza, sağlık, hastalık,  engellilik, işsizlik, analık, doğum ve tahsil gibi şahıs sigorta poliçeleri için hizmet erbabı tarafından ödenen primler (İndirim konusu yapılacak primler toplamı, ödendiği ayda elde edilen ücretin %15'ini ve yıllık olarak asgari ücretin yıllık tutarını aşamaz.  Cumhurbaşkanı bu bentte yer alan oranları yarısına kadar indirmeye, iki katına kadar artırmaya ve belirtilen haddi, asgari ücretin yıllık tutarının iki katını geçmemek üzere yeniden belirlemeye yetkilidir.

4.  Çalışanlar tarafından ilgili kanunlarına göre, sendikalara ödenen aidatlar (Şu kadar ki, aidatın ödendiğinin tevsik edilmesi şarttır.).

Yukarıda belirttiğimiz üzere Kanuna göre ayrım yapılmaksızın brüt ücreti ne olursa olsun tüm hizmet erbabının, ödemenin yapıldığı ayda geçerli olan asgari ücretin aylık brüt tutarından işçi sosyal güvenlik kurumu primi ve işsizlik sigorta primi düşüldükten sonra kalan tutarına isabet eden ücretleri gelir vergisinden istisna edilmiştir. Bu nedenle, asgari ücretlilerin tamamı için bu iki gider kalemi dışındaki giderin düşülmesinin bir mantığı ve gereği kalmamıştır.

Buna karşın, asgari ücret tutarının üzerinde ücret geliri elde edenler tarafından ödenen bu gerçek giderlerin matrahın tespitinde nasıl dikkate alınacağı açık değildir. Kanun koyucu, bu konuda özel bir hüküm getirmediğinden, orantı yoluyla bir hesap yapılarak istisna kabul edilen gelire isabet eden kısmın reddi bize göre mümkün değildir. Bu tür ücretlerde bu giderlerin tamamı yine matrahın tespitinde dikkate alınarak istisna öncesinde hesaplanan gelir vergisinin tespiti gerekmektedir.

III-Diğer Ücretler 2022 Yılından İtibaren Kaldırılmıştır:

213 sayılı Vergi Usul Kanunu’nun 247’nci maddesine göre, diğer ücret kapsamında vergilendirilenler vergi karnesi almaya mecbur olup, vergi karnelerinin kendileri tarafından yazılması gereken kısımlarını doldurduktan sonra, vergi bakımından durumlarını kayıt ve tescil ve karneye işaret ettirmek üzere, bunları bağlı oldukları vergi dairesine ibraz etmekle yükümlüdürler. Mükelleflerin doldurdukları karneyi vergi dairesine ibraz etmeleri veya değişikliği karneye işaret ettirme süresi, işe başlama veya değişikliğin meydana geldiği tarihten itibaren bir aydır. Vergi karnesi alan diğer ücretliler almış oldukları vergi karnelerini, işin devam ettiği sürece muhafaza ederler.

Diğer ücretlerde vergilendirme dönemi hizmetin ifa olunduğu takvim yılıdır. Diğer ücretli hizmet erbabının ödeyeceği gelir vergisi; hizmetin ifa olunduğu takvim yılının ikinci ayında, takvim yılı içinde işe başlanması halinde, işe başlama tarihinden itibaren bir ay içinde tarh edilip tahakkuka bağlanır. Diğer ücret sahiplerinin tarh zamanlarının sona ermesinden önce memleketi terk etmesi halinde, memleketi terk tarihinden önce 15 gün içinde verginin tarh edilerek tahakkuka bağlanması gerekir.

 Gelir Vergisi Kanunu’nun 64’üncü maddesine göre, hizmet erbabının safi ücretleri takvim yılı başında geçerli olan ve sanayi kesiminde çalışan 16 yaşından büyük işçiler için uygulanan asgari ücretin yıllık brüt tutarının % 25'idir. Takvim yılı içinde işe başlayan diğer ücret sahiplerinin vergi matrahı; yıllık diğer ücret matrahından, işe başlama ayı hariç tutulmak suretiyle, o yılın sonuna kadarki aylara isabet eden miktardır. Takvim yılının birinci yarısı içinde işini bırakan diğer ücret sahiplerinden, keyfiyeti takvim yılının ikinci yarısı girmeden haber verenlerin ikinci taksite isabet eden vergileri terkin olunur. Diğer ücretlilerin, Gelir Vergisi Kanununun;

• 32’nci maddesinde yer alan asgari geçim indiriminden,

• 31’inci maddesinde yer alan engellilik indiriminden,

• 63’üncü maddesinde yer alan sigorta primi, şahıs/hayat sigorta primleri ve sendika aidatları gibi indirimlerden, yararlanması mümkün değildir.

193 sayılı Kanunun;

a) 106 ncı maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendinde yer alan “Diğer ücretlerde, gezici olarak çalışanların” ibaresi “Gezici olarak çalışanların” şeklinde değiştirilmiş, bentte yer alan “ücret ve” ibaresi madde metninden çıkarılmıştır.

b) 32 nci maddesi, 64 üncü maddesi, 108 inci maddesinin birinci fıkrasının (3) numaralı bendi, 109 uncu maddesinin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi ile ikinci ve üçüncü fıkraları, 110 uncu maddesi, 118 inci maddesi ve 122 nci maddesi yürürlükten kaldırılmıştır.

Gelir Vergisi Kanunu’nun 64’üncü maddesine göre diğer ücretli kapsamında sayılan hizmet erbapları şöyledir;

• Kazançları basit usulde tespit edilen ticaret erbabı yanında çalışanlar,

• Özel hizmetlerde çalışan şoförler,

• Özel inşaat sahiplerinin ücretle çalıştırdığı inşaat işçileri,

• Gayrimenkul sermaye iradı sahibi yanında çalışanlar,

• Gerçek ücretlerinin tespitine imkân olmaması nedeniyle, Danıştay'ın olumlu görüşü ve Hazine ve Maliye Bakanlığınca bu kapsama alınanlar.

Bu nedenle, yukarıda 5 grup halinde sayılan ücretliler asgari ücret tutarının istisna kılınması nedeniyle vergi karnesi yoluyla ayrıca vergilendirilmeyeceklerdir.

              [i]