7186 Sayılı Kanunun Vergi Hukukuna Getirdiği Yeni Düzenlemeler
Ali ÇAKMAKCI
Yeminli Mali Müşavir
Bağımsız Denetçi
E-Mail: info@adenymm.com.tr
I-GİRİŞ:
7186 Sayılı "Gelir Vergisi Kanunu ile Bazı Kanunlarda Değişiklik Yapılması Hakkında Kanun" 19 Temmuz 2019 tarih ve 30836 (I. Mükerrer) sayılı Resmi Gazete'de yayımlanmıştır. Kanun bazı düzenlemelere yer vermektedir:
- Yeni bir yurtiçi-yurtdışı varlık barışı uygulaması,
- Tahsil imkanı kalmaması nedeniyle kayıttan düşülen kredilerin değersiz alacak olarak matrahtan düşülmesi,
- Faktoring şirketleri tarafından ayırılan özel karşılık tutarının değersiz alacak olarak dikkate alınabilmesi,
- Finansal yeniden yapılandırma düzenlemesinde vergi istisnaları (bu düzenleme başka bir Sirkülerde ele alınmaktadır),
- Elektrik motorlu otomotiv üretilmesi/tercih edilmesinin vergisel yönden desteklenmesi,
- Yurt dışı çıkış harcının 50-TL ye artırılması,
- Hasılat esaslı vergilendirme ve beyan esası.
II-Kanunda Yapılan Yeni Düzenlemeler:
I-Hasılat Esaslı Beyan Esasına Dayalı Gelir Ve Kurumlar Vergisi Beyanı Ve Tarhiyatı:
31/12/1960 tarihli ve 193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun mülga 113 üncü maddesi başlığıyla birlikte aşağıdaki şekilde yeniden düzenlenmiştir.
“Hasılat esaslı kazanç tespiti
MADDE 113 – Şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan ve bu faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde eden mükelleflerin talep etmeleri hâlinde söz konusu faaliyetlerinden elde ettikleri gayrisafi hasılatlarının (25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilen mükellefler için hesapladıkları katma değer vergisi dâhil tutarın) %10’u bu faaliyetlerine ilişkin vergiye tabi kazanç olarak esas alınır. Vergiye tabi kazancın bu suretle tespitinde ilgili faaliyete ilişkin giderler dikkate alınmaz ve bu kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulanmaz.
Kazançları birinci fıkra kapsamında tespit edilenlerin;
a) Bu faaliyetlerine ilişkin gider veya maliyetleri, vergiye tabi diğer kazanç veya iratlarının tespitinde dikkate alınmaz.
b) Bu kazançları dışındaki beyana tabi diğer kazanç veya iratları hakkında bu madde hükümleri uygulanmaz.
c) İki yıl geçmedikçe bu usulden çıkmaları mümkün değildir.
4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 353 üncü maddesinin birinci ve ikinci fıkrası hükümleri uyarınca bir takvim yılı içinde iki kez ceza kesilen mükellefler, cezanın kesildiği ve takip eden iki takvim yılına ait kazançları için bu madde hükümlerinden yararlanamaz.
Bu madde hükümleri kurumlar vergisi mükellefleri hakkında da uygulanır.
Cumhurbaşkanı, birinci fıkrada yer alan oranı iki katına kadar artırmaya, yarısına kadar indirmeye, kanuni oranına getirmeye; Hazine ve Maliye Bakanlığı, maddenin uygulanmasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”
Düzenlemeye göre, sadece şehir içinde yolcu taşımacılığı faaliyetinde bulunan gelir veya kurumlar vergisi mükellefleri hasılat esaslı vergilendirme imkanından yararlanabileceklerdir. Bu mükelleflerin hangi usulde defter tuttukları önem arz etmemektedir. Bu nedenle, şehir içi eşya taşıma ve şehirlerarası yolcu taşıma faaliyetinde bulunan mükelleflerin bu haktan yararlanma imkanları mevcut değildir. Taşıma yapılan aracın mahiyeti ise herhangi bir şekle bağlanmamıştır.
Fakat, şehir içi yolcu taşıma faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarının tamamını elektronik ücret toplama sistemleri aracılığıyla elde eden mükelleflerin bu haktan yararlanma imkanları bulunmaktadır. Bu mükelleflerin bir kısım taşıma faaliyetlerinden kaynaklanan hasılatlarını elden veya tamamını elektronik ücret toplama sistemleri dışında tahsil ederlerse haktan yararlanma imkanları bulunmayacaktır. Buna karşın, yıl içinde eski sisteme nasıl dönüleceği hususu kanun nazarında açık değildir. Muhtemelen Bakanlık yapacağı düzenlemede konuya ilişkin esas ve usulleri değerlendirirken bu hususları da ele alacaktır.
Şehir içi yolcu taşımacılığı yapanların bunun yanında başkaca faaliyetlerinin olması ise bize hasılat esaslı vergilendirmeye engel olacaktır. Zira, uygulama sadece şehir içi yolcu taşımacılığı faaliyetine yönelmiştir.
Ayrıca, uygulama talebe bağlı olup, zorunlu değildir.
Bu mükelleflerin gayrisafi hasılatlarının (25/10/1984 tarihli ve 3065 sayılı Katma Değer Vergisi Kanununun 38 inci maddesi kapsamında hasılat esaslı vergilendirme usulüne göre vergilendirilen mükellefler için hesapladıkları katma değer vergisi dâhil tutarın) %10’u bu faaliyetlerine ilişkin vergiye tabi kazanç olarak esas alınacaktır.
Vergiye tabi kazancın bu suretle tespitinde ilgili faaliyete ilişkin giderler dikkate alınmaz ve bu kazanca herhangi bir indirim veya istisna uygulanmaz. Buna karşın, Geçmiş Yıl Mali Zararları hakkında herhangi bir hüküm bulunmamakta, bize göre bu zararların hukuk güvenliği ilkesine göre mahsubunun mümkün olması gerekmektedir. Geçmiş Yıl Mali Zararları, Gelir Vergisi Beyannamesinde 27. Satırda toplam gelir unsurlarından mahsup şeklinde ele alınmaktadır. İndirim ve istisnalar ise bu satırdan sonra ele alınmaktadır. Kavram olarak ta ne indirim, ne de istisnadır. Buna karşın, uygulamayı kabul eden mükellefler 2 yıl sistemden çıkamadıkları için, zarar ettikleri yılda dahi gelir veya kurumlar vergisi tahakkuku ile karşılaşabileceklerdir.
II-31.12.2019 Tarihine Kadar Geçerli Yeni Varlık Barışı Kanunlaşmıştır:
Kanunun 2. Maddesi ile 193 sayılı Kanuna geçici 90. madde eklenmek suretiyle yurtiçi ve yurtdışı kaynakların “yurtiçi kayıtlı ekonomiye” kazandırılması amacıyla yeniden varlık barışı hükümlerine yer verilmiştir. 7143 sayılı Kanundaki varlık barışında beyan edilen varlıkların değeri üzerinden %2 oranında vergi tarh edilirken, bu düzenleme kapsamında %1 oranında vergi tarh edilmesi öngörülmektedir. Buna karşın, tam mükellefiyete tabi gerçek kişiler ile kurumların;
- Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan kurumlara ilişkin iştirak hisselerinin satışından doğan kazançları,
- Kanuni ve iş merkezi Türkiye’de bulunmayan kurumlardan elde ettikleri iştirak kazançları,
- Yurt dışında bulunan iş yeri ve daimi temsilcileri aracılığıyla elde ettikleri ticari kazançları
Bu kanun kapsamına girmemektedir.
Kanuna göre; yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarını, bu maddedeki hükümler çerçevesinde, 31/12/2019 tarihine kadar Türkiye’deki banka veya aracı kuruma bildiren gerçek ve tüzel kişiler, söz konusu varlıkları serbestçe tasarruf edebilirler.
Banka ve aracı kurumlar, kendilerine bildirilen varlıklara ilişkin olarak %1 oranında hesapladıkları vergiyi, bildirimi izleyen ayın on beşinci günü akşamına kadar vergi sorumlusu sıfatıyla bir beyanname ile bağlı bulunduğu vergi dairesine beyan eder ve aynı sürede öderler.
- Bu fıkra kapsamına giren varlıklar, yurt dışında bulunan banka veya finansal kurumlardan kullanılan ve bu maddenin yürürlük tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan “kredilerin” en geç 31/12/2019 tarihine kadar kapatılmasında kullanılabilir. Bu takdirde, defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla, borcun ödenmesinde kullanılan varlıklar için Türkiye’ye getirilme şartı aranmaksızın bu madde hükümlerinden yararlanılır.
- Bu maddenin yürürlük tarihi itibarıyla kanuni defterlerde kayıtlı olan “sermaye avanslarının”, yurt dışında bulunan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının bu maddenin yürürlüğe girmesinden önce Türkiye’ye getirilmek suretiyle karşılanmış olması hâlinde, söz konusu avansların defter kayıtlarından düşülmesi kaydıyla bu madde hükümlerinden yararlanılır.
213 sayılı Vergi Usul Kanunu uyarınca defter tutan mükellefler, bu madde kapsamında Türkiye’ye getirilen varlıklarını, dönem kazancının tespitinde dikkate almaksızın işletmelerine dâhil edebilecekleri gibi aynı varlıkları vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate almaksızın işletmelerinden çekebilirler.
Gelir veya kurumlar vergisi mükelleflerince sahip olunan ve Türkiye’de bulunan ancak kanuni defter kayıtlarında yer almayan para, altın, döviz, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçları ile taşınmazlar, 31/12/2019 tarihine kadar vergi dairelerine beyan edilir. Beyan edilen söz konusu varlıklar, 31/12/2019 tarihine kadar, dönem kazancının tespitinde dikkate alınmaksızın kanuni defterlere kaydedilebilir. Bu takdirde, söz konusu varlıklar vergiye tabi kazancın ve kurumlar için dağıtılabilir kazancın tespitinde dikkate alınmaksızın işletmeden çekilebilir. Bu fıkra kapsamında beyan edilen taşınmazların ayni sermaye olarak konulmak suretiyle işletme kayıtlarına alınması hâlinde, sermaye artırım kararının beyan tarihi itibarıyla alınmış olması ve söz konusu kararın beyan tarihini izleyen onuncu ayın sonuna kadar ticaret siciline tescil edilmesi kaydıyla, bu madde hükümlerinden faydalanılabilir. Vergi dairelerine beyan edilen varlıkların değeri üzerinden %1 oranında vergi tarh edilir ve bu vergi, tarhiyatın yapıldığı ayı izleyen ayın sonuna kadar ödenir.
Bu madde kapsamında ödenen vergi, hiçbir suretle gider yazılamaz ve başka bir vergiden mahsup edilemez. Türkiye’ye getirilen veya kanuni defterlere kaydedilen varlıkların elden çıkarılmasından doğan zararlar, gelir veya kurumlar vergisi uygulaması bakımından gider veya indirim olarak kabul edilmez.
Bu madde kapsamında bildirilen veya beyan edilen varlıklar nedeniyle hiçbir suretle vergi incelemesi ve vergi tarhiyatı yapılmaz. Bu hükümden faydalanılabilmesi için bildirilen veya beyan edilen tutarlara ilişkin tarh edilen verginin vadesinde ödenmesi ve birinci fıkra uyarınca bildirilen varlıkların, bildirimin yapıldığı tarihten itibaren üç ay içinde Türkiye’ye getirilmesi veya Türkiye’deki banka ya da aracı kurumlarda açılacak bir hesaba transfer edilmesi şarttır.
Cumhurbaşkanı, bu maddede yer alan süreleri, bitim tarihlerinden itibaren altı aya kadar uzatmaya; Hazine ve Maliye Bakanlığı, madde kapsamına giren varlıkların Türkiye’ye getirilmesi, bildirim ve beyanı ile işletmeye dâhil edilmelerine ilişkin hususları, bildirim veya beyana esas değerlerin tespiti, bildirim ve beyanların şekli, içeriği ve ekleri ile yapılacağı yeri, maddenin uygulanmasında kullanılacak bilgi ve belgeler ile uygulamaya ilişkin usul ve esasları belirlemeye yetkilidir.”
III-Bankaların Özel Karşılıklarının Tamamı İlgili Dönemde Değersiz Alacak Sayılacaktır:
Mezkur Kanun ile 19/10/2005 tarihli ve 5411 sayılı Bankacılık Kanununun 53 üncü maddesi başlığıyla birlikte değiştirilmiştir. İlgili hükme göre “bankalar”, krediler ile ilgili olarak doğmuş veya doğması muhtemel zararların karşılanması için yeterli düzeyde karşılık ayrılmasına, kredilerin kalitesine ve sınıflandırılmasına, garantilerin ve teminatların alınmasına, bunların değerinin ve güvenilirliğinin ölçülmesine, takibe alınan kredilerin izlenmesi ve Kamu Gözetimi, Muhasebe ve Denetim Standartları Kurumunca yayımlanan Türkiye Finansal Raporlama Standartlarına göre kayıttan düşülmesine, kredilerin yeniden yapılandırılması dâhil geri ödenmelerine ilişkin politikaları oluşturmak ve uygulamak, bunları düzenli olarak gözden geçirmek, tüm bu hususları icra edebilecek gerekli yapıları tesis etmek ve işletmek zorundadır. Bu fıkra hükmünün uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar Kurulca belirlenir.
Bu madde uyarınca krediler ile ilgili olarak ayrılan özel karşılıkların tamamı ayrıldıkları yılda kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak kabul edilecektir.
Bu madde uyarınca özel karşılık ayrıldıktan sonra tahsil imkânı kalmaması nedeniyle kayıttan düşülen krediler, 4/1/1961 tarihli ve 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesi hükümleri kapsamında değersiz alacak addolunacaktır.
Düzenleme 19/7/2019 tarihi itibariyle yürürlüğe girmiştir.
IV- Elektrik Motorlu Otomotiv Markası/Markalarının Üretilmesi Teşviği:
13/6/2006 tarihli ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununa aşağıdaki geçici 12. madde eklenmiştir. Kanunun 19 uncu maddesiyle, Kurumlar Vergisi Kanununa eklenen geçici 12 nci madde ile ülkemizde elektrik motorlu otomotiv markası/markalarının üretilmesinin ve bu araçların yurt içinde tercih edilirliğinin vergisel yönden desteklenmesi amacıyla düzenleme yapılmıştır.
Maddeye göre 20/8/2016 tarihli ve 6745 sayılı Yatırımların Proje Bazında Desteklenmesi ile Bazı Kanun ve Kanun Hükmünde Kararnamelerde Değişiklik Yapılmasına Dair Kanunun 80 inci maddesi kapsamında teşviklerden yararlanmasına karar verilen ve bu kapsamda sera etkisi yaratan egzoz gazı salınımını tamamen ortadan kaldıracak teknolojilerin geliştirilmesi için münhasıran Türkiye’de gerçekleştirdikleri Ar-Ge faaliyetleri sonucunda geliştirdikleri elektrik motorlu taşıt araçlarını Türkiye’de imal eden mükelleflerin, destek kararında belirlenen kadarıyla, bu yatırımları dolayısıyla bu Kanunun 32/A maddesi kapsamında hak kazandıkları yatırıma katkı tutarını, söz konusu malların ilk iktisabı dolayısıyla 31/12/2035 tarihine kadar vergi dairesine ödenen özel tüketim vergisinin, takvim yılının üçer aylık dönemleri itibarıyla bu mükelleflere kısmen veya tamamen, nakden ya da vergi borçlarına mahsuben ödenmesi suretiyle kullandırmaya Cumhurbaşkanı yetkilidir.
Bu maddenin uygulamasına ilişkin usul ve esasları belirlemeye Hazine ve Maliye Bakanlığı yetkilidir.
V-Yurtdışı Çıkış Harcı Artırılmıştır:
Kanunun 20. maddesiyle, yurt dışına çıkış yapan Türkiye Cumhuriyeti vatandaşlarından çıkış başına alınan 15-TL harç miktarı 50-TL’ye çıkarılmış ve bu miktarın üç katına kadar artırılabilmesi hususunda Cumhurbaşkanına yetki verilmiştir.
VI-Faktoringler İçin Özel Karşılıkların Değersiz Alacak Yazılması Mümkün Hale Getirilmiştir:
Kanunun 26. Maddesinde 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanununu ile ilgili düzenlemeye yer verilmiştir. Buna göre 21/11/2012 tarihli ve 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanununun 16 ncı maddesinin ikinci fıkrasında yer alan “Finansal kiralama ve finansman şirketleri” ibaresi “Şirket” şeklinde değiştirilmiş ve maddeye aşağıdaki fıkra eklenmiştir.
“(3) Bu madde uyarınca özel karşılık ayrıldıktan sonra tahsil imkânı kalmaması nedeniyle kayıttan düşülen alacaklar, 213 sayılı Kanunun 322 nci maddesi hükümleri kapsamında değersiz alacak addolunur.”
Böylece, 6361 sayılı Finansal Kiralama, Faktoring ve Finansman Şirketleri Kanununun 16 ncı maddesinin ikinci fıkrasında yer alan “Finansal kiralama ve finansman şirketleri” ibaresi “Şirket” şeklinde değiştirilerek, faktoring şirketlerine de ayırdıkları özel karşılık tutarını, değersiz alacak şeklinde kurumlar vergisi matrahının tespitinde gider olarak dikkate alabilmelerine imkan tanınmıştır.
